Zgodnie z wyjaśnieniami resortu, w praktyce obrotu gospodarczego przekształcenia majątkowe firm są często dokonywane poprzez sprzedaż lub aport całego przedsiębiorstwa lub jego wyodrębnionej części tzw. zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP). Takie transakcje pozwalają przez dokonanie jednej czynności prawnej przenosić wszystkie składniki funkcjonującego przedsiębiorstwa lub ZCP na inny podmiot.
W typowych sytuacjach sprzedaż lub aport powoduje ujawnienie się tzw. wartości firmy, czyli różnicy między ceną nabycia przedsiębiorstwa a sumą wartości jego składników majątkowych. Wartość firmy jest tym większa, im wyżej nabywca przedsiębiorstwa ocenia perspektywy jego dalszego sukcesu rynkowego. W sytuacjach nabycia przedsiębiorstwa w drodze umowy sprzedaży przepisy podatkowe pozwalają także na amortyzację tych wydatków nabywcy, które odpowiadają wartości firmy. Amortyzacja wartości firmy nie jest jednak dopuszczalna dla aportu przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na zasadę neutralności takiego aportu.
W rozpoznanych przez Ministerstwo Finansów agresywnych optymalizacjach, wartość firmy była kreowana sztucznie, a sama operacja przeniesienia przedsiębiorstwa (lub ZCP) do spółki docelowej była podzielona – bez ekonomicznego uzasadnienia – na etapy tak, by ujawnić wartość firmy bez opodatkowania w jednej ze spółek, a jednocześnie zapewnić spółce docelowej korzyść podatkową w postaci amortyzacji (obniżenia dochodu).
Zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania do tego rodzaju przesunięć majątkowych może mieć miejsce tylko wtedy, jeżeli powyższe transakcje dokonywane są w takiej sekwencji lub w takich okolicznościach, które wskazują na to, że ich celem było przede wszystkim odniesienie korzyści podatkowej. Ich ustalenie wymaga od organów skarbowych oceny wszystkich okoliczności sprawy, wyjaśnienia jak wielka była korzyść podatkowa i czy transakcja realizowała istotne cele ekonomiczne inne niż korzyść podatkowa. Resort finansów przedstawił przykładowe okoliczności, które mogą wskazywać na sztuczność omawianej operacji i jej podporządkowanie celowi, jakim jest osiągnięcie nienależnej korzyści podatkowej:
- nieuzasadnione dzielenie operacji lub angażowanie podmiotów pośredniczących mimo braku uzasadnienia ekonomicznego;
- dokonanie aportu oraz sprzedaż tego samego majątku w krótkich odstępach czasu, niepozwalających na prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej w oparciu o majątek uzyskany w drodze aportu;
- element sztuczności przy wyodrębnianiu ZCP ze spółki, poprzedzający aport, np. wyodrębnienie z działającego przedsiębiorstwa kluczowych aktywów, umów z najważniejszymi kontrahentami lub kluczowych pracowników w celu przeniesienia ich do innej spółki;
-dokonanie aportu i sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP po wartości przewyższającej wielokrotnie wartość aktywów netto;
- taki udział kancelarii doradczej w transakcji, który wychodzi poza normalny zakres usług doradczych, które zwykle nie obejmują inicjowania czy aranżowania przekształceń majątkowych przedsiębiorstw lub dostarczania spółek, wyposażonych w określone instrumenty prawne pod konkretną optymalizację;
- brak rzeczywistych transferów finansowych na etapie sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP;
- powiązania kapitałowe lub osobowe pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w transakcji.
W ocenie resortu, takie transakcje mogą nosić znamiona agresywnej optymalizacji podatkowej, dokonanej w celu unikania opodatkowania. Jednak w każdym indywidualnym przypadku ocena należy do organów kontrolnych, które mogą dokonywać ustaleń z wykorzystaniem wszelkich dostępnych środków dowodowych. W przypadku stwierdzenia, że transakcje były dokonywane w sposób sztuczny, uzasadniający użycie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, organy kontrolne określą przewidziane w prawie podatkowym konsekwencje polegające na pozbawieniu nienależnie uzyskanej korzyści podatkowej.
MF wskazał ponadto, że amortyzacja wartości firmy powoduje u spółki docelowej rozpoznanie dla celów rachunkowych tzw. aktywów w podatku odroczonym. W sensie ekonomicznym aktywa te odzwierciedlają „wartość oszczędności podatkowej" w postaci zwiększonych odpisów amortyzacyjnych będących skutkiem pojawienia się dodatniej wartości firmy. Aktywa w podatku odroczonym bezpośrednio wpływają na wynik finansowy spółki. Z tego względu rozpoznawanie ich musi się opierać na zasadzie ostrożności i powinno podlegać badaniu przez audytora.
Resort zwraca uwagę, że sytuacje agresywnej optymalizacji podatkowej, w których głównym bądź jedynym celem transakcji było osiągnięcie korzyści podatkowej, mogły doprowadzić do naruszenia zasady ostrożności wyceny przy rozpoznawaniu aktywa podatkowego. Jeżeli doszłoby do skutecznego zakwestionowania korzyści podatkowej z optymalizacji przez zastosowanie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, może to mieć również wpływ na rozpoznanie takiego aktywa.
Zobacz też: MF ostrzega przed użyciem FIZ-ów i obligacji do agresywnej optymalizacji podatkowej >>
