Jaka stawka VAT jest właściwa w branży fitness

Duża część usług klubów fitness korzysta z 8 proc. stawki VAT. Jakiś czas temu budziło to spore wątpliwości, więc Ministerstwo Finansów wydało w tym zakresie interpretację ogólną. Różnorodność ofert sprawia jednak, że nadal pojawia się wiele pytań co do właściwej stawki VAT. Jakie zatem stawki VAT są właściwe dla usług świadczonych przez kluby fitness - tłumaczą Tomasz Napierała i Elżbieta Skurczak, partnerzy w ABC Tax.

Obniżona stawka 8 proc. VAT przysługuje na usługi i towary z załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Obejmuje on m.in. „pozostałe usługi związane z rekreacją –  wyłącznie w zakresie wstępu” (bez względu na kod PKWIU). Pozycja ta stanowi uzupełnienie regulacji zawartych we wcześniejszych pozycjach tego załącznika, które również dotyczą niektórych usług związanych m.in. z rekreacją (np. usługi związane z działalnością obiektów sportowych). Należy zatem ustalać, które usługi klubu fitness objęte są preferencyjną, 8 proc. stawką VAT.

Czytaj również: Należyta staranność w VAT wymusza na pracodawcach pewne obowiązki

Interpretacja ogólna

Ministerstwo Finansów już w 2014 roku wydało interpretację ogólną (nr PT1/033/32/354/LJU/14) w tym zakresie. Zgodnie z nią, aby stwierdzić, czy usługi świadczone przez kluby fitness mogą być objęte 8 proc. VAT, należy rozważyć, czy usługi te są związane z rekreacją, a także czy dotyczą usług wyłącznie wstępu.

Usługi związane z rekreacją

Przepisy o VAT nie zawierają definicji „rekreacji”. W interpretacji ogólnej wskazano, iż za rekreację należy uznać „różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z sauny.” Zajęcia fitness zostały zatem bezpośrednio wymienione jako forma rekreacji.

Usługi wyłącznie w zakresie wstępu

W interpretacji ogólnej wskazano, że pod pojęciem "wstępu" należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, niezależnie od formy biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Wstęp nie ogranicza się tylko do wejścia np. do siłowni, lecz obejmuje określone świadczenie. Sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" oznacza, że wszystkie usługi wykraczające poza typowe korzystanie z usług siłowni, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną.

Wiążące informacje stawkowe 

Poniżej przedstawiamy przegląd WIS-ów w zakresie właściwej stawki VAT od usług związanych z szeroko rozumianym sportem i rekreacją.

Siłownia – 8 proc. VAT

Sama usługa korzystania z usług klubu fitness / siłowni na podstawie wykupionego biletu wstępu (karnetu) podlega 8 proc. VAT. Nie zmienia tego obecność na sali instruktora lub trenera, który jest dostępny dla wszystkich klientów. Potwierdzają to WIS-y, np. z 22 maja 2020 r., nr 0112-KDSL1-2.450.160.2020.2.JN, z 4 listopada 2020 r., nr 0112-KDSL2-2.450.923.2020.1.AG.

Grupowe zajęcia fitness – 8 proc. VAT

8 proc. VAT można stosować także dla grupowych zajęć fitness prowadzonych przez instruktorów. Potwierdzają to WIS-y, m.in.: z 22 lutego 2024 r., nr 0112-KDSL2-1.440.529.2023.2.SS, z 17 stycznia 2024 r., nr 0112-KDSL2-2.440.358.2023.2.JB, z 4 października 2021 r., nr 0112-KDSL2-1.440.199.2021.2.BK. Wskazują one, że świadczenie usług w postaci grupowych zajęć fitness prowadzonych przez instruktorów uprawnia do stosowania obniżonej stawki VAT.

Inne zajęcia objęte 8 proc. VAT

Preferencyjna stawka VAT obejmuje również inne zajęcia sportowe, tj. zajęcia jogi czy fitness pole dance. Potwierdzają to WIS-y, m.in. z 24 września 2024 r., nr 0112-KDSL2-2.440.363.2024.3.IM – w zakresie zajęć jogi, z 31 stycznia 2024 r., nr 0112-KDSL2-1.440.458.2023.3.MC – w zakresie wstępu na zajęcia jogi, a także z 7 czerwca 2024 r., nr 0112-KDSL2-2.440.152.2024.2.JB – w zakresie zajęć fitness pole dance.

Uwaga: ważne jednak, aby zajęcia te nie miały charakteru szkoleniowego / kursu. Wtedy bowiem stawka 8 proc. VAT może być kwestionowana (patrz punkt kolejny).

Kursy / szkolenia – ryzyko 23 proc. VAT

Szczególną uwagę należy zwrócić na zajęcia szkoleniowe / kursy, prowadzone przez instruktorów, które są realizowane według określonego programu. Tego rodzaju zajęcia mogą bowiem zostać uznane za usługę szkoleniową / edukacyjną.

Takie stanowisko przedstawione zostało przykładowo w WIS-ie z 11 czerwca 2024 r., nr 0112-KDSL2-1.440.157.2024.3.NR, dotyczącego zajęć z gimnastyki.

Zatem, jeżeli głównym celem zajęć jest „nauka danej dyscypliny sportowej”, to takiej usługi nie można uznać za związaną w zasadniczym stopniu z rekreacją i właściwą stawką VAT będzie 23 proc. Na marginesie można wskazać, że niektóre z usług świadczonych przez kluby sportowe korzystają ze zwolnienia z VAT.

Warto zwrócić uwagę na inny WIS w sprawie zajęć z gimnastyki z 3 września 2024 r., nr 0112-KDSL2-1.440.446.2024.1.MW, potwierdzający 8 proc. VAT. Różnica polegała na tym, że zajęcia nie miały charakteru kursu oraz nie wymagały od uczestników regularnego i ciągłego uczestnictwa.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż o zastosowaniu właściwej stawki VAT mogą decydować szczegóły, w szczególności oferta klubu / program zajęć. Jeśli zajęcia z danej dziedziny nie mają charakteru kursu oraz nie wymagają od uczestników ciągłości uczestnictwa, wówczas mogą być opodatkowane 8 proc. stawką VAT. Natomiast, jeśli zajęcia mają formę kursu / szkolenia, to właściwa może być stawka 23 proc.

Usługi trenera personalnego -23 proc. VAT

Usługi trenera personalnego zatrudnionego w klubie fitness lub siłowni powinny być opodatkowane według stawki 23 proc. Wykraczają one bowiem poza zakres usług związanych z rekreacją wyłącznie w zakresie wstępu. Trener personalny świadczy swoje usługi na wyłączność dla konkretnego klienta, oferując poza treningiem inne dodatkowe świadczenia tj. indywidualny plan i dietę.

Potwierdzają to WIS-y, m.in.: z 10 listopada 2021 r., nr 0112-KDSL2-2.440.227.2021.4.KP, a także z 23 stycznia 2024 r., nr  0112-KDSL2-1.440.246.2023.6.MK.

Opodatkowanie VAT usług trenera personalnego dostępnego w klubie fitness było również przedmiotem wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 28 sierpnia 2024 r. (sygn. I SA/Op 521/24, nieprawomocny), który nie zgodził się z twierdzeniem, iż jest to usługa nabywana w ramach wstępu na siłownię, gdyż trening personalny wykracza poza typowe użytkowanie sali fitness lub siłowni. Jest to dodatkowa usługa, dostępna dla danego klienta, która podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23 proc.

Karnet dla trenera – 23 proc.VAT

Warto zwrócić uwagę na WIS z 30 stycznia 2024 r., nr 0112-KDSL2-2.440.353.2023.3.DS, zgodnie z którym karnet dla trenera sportowego (niebędącego pracownikiem), który kupuje bilet w celu świadczenia swoich usług, podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23 proc. Dotyczy to sytuacji, w której trener za zgodą właściciela siłowni ma możliwość prowadzenia zajęć indywidualnych, przy czym właściciel siłowni poza należnościami za bilety / karnety nie otrzymuje dodatkowego wynagrodzenia za usługę trenera. Takie świadczenie usług na rzecz trenerów nie stanowi „pozostałych usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu”.

Zatem, oferując możliwość prowadzenia zajęć indywidualnych przez trenerów, należy zachować szczególną ostrożność.

Sprawdź również książkę: VAT. Komentarz 2024 >>

Gminne kluby fitness

Dla porządku warto powiedzieć, że powyższe zasady dotyczą wszystkich klubów fitness – zarówno prowadzonych przez podmioty prywatne, jak i publiczne, np. gminy / ośrodki sportu i rekreacji / spółki komunalne. W przypadku podmiotów z sektora finansów publicznych, zastosowanie właściwej stawki VAT jest tym ważniejsze, że dochodzi element dyscypliny finansów publicznych i związanych z nią konsekwencji. W tym kontekście wskazujemy na WIS z 14 listopada 2024 r., nr 0112-KDSL2-1.440.474.2024.3.MW, zgodnie z którym 8 proc. VAT przysługuje również w sytuacji, gdy gmina udostępnia odpłatnie siłownię do korzystania zainteresowanym osobom fizycznym.

W przypadku podmiotów publicznych nieprawidłowością będzie zarówno stosowanie zawyżonej stawki VAT, a także stosowanie zaniżonej stawki VAT. Obie sytuacje są obarczone konsekwencjami wynikającymi z przepisów o dyscyplinie finansów publicznych, gdyż dochodzi do ustalenia nieprawidłowej ceny lub do powstania zaległości podatkowej.

W kontekście jednostek samorządu terytorialnego warto również zwrócić uwagę, że obrót w ramach jednostek organizacyjnych danej JST będzie poza VAT – a zatem inaczej będzie wyglądała sprzedaż 10 karnetów (upoważniających do wejścia na siłownię) na rzecz osób fizycznych lub firm (podmiotów zewnętrznych), a inaczej sprzedaż na rzecz gminnej jednostki organizacyjnej (transakcja poza VAT). Wszystkie wskazane sytuacje powinny być przeanalizowane i ujęte w odpowiednich procedurach.

Podsumowując, większość usług klubu fitness powinna podlegać opodatkowaniu 8 proc. VAT. Są jednak wyjątki. Aby móc stosować preferencyjną stawkę usługa klubu musi mieścić się w pozycji "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu", o których mowa w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Autorzy: Tomasz Napierała, doradca podatkowy, partner w ABC Tax

Elżbieta Skurczak, radca prawny, partner w ABC Tax