Dla celów księgowych różnice kursowe wylicza się od pełnej kwoty należności lub zobowiązań. Dla celów podatku dochodowego część tych różnic (przypadająca na VAT) nie stanowi kosztu (przychodu) podatkowego.
Zgodnie z art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) - dalej u.o.r. - wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze co do zasady ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia.
W przypadku faktury wyrażonej w walucie wszystkie jej pozycje należy przeliczyć po tym samym kursie (średnim NBP z dnia poprzedzającego jej wystawienie). Różnice kursowe zostaną wyliczone między wynikającą z faktury kwotą należności a kwotą otrzymanej zapłaty.
Dla celów podatkowych jednak różnice kursowe musza być wyliczone, zgodnie z interpretacjami organów skarbowych, odmiennie.
Z treści art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p. - wynika, że dla celów podatku dochodowego różnice kursowe można wyliczyć jedynie od kwoty netto wykazanej na fakturze: od kosztów (w fakturze zakupu) lub przychodów (w fakturze sprzedaży). Różnice kursowe od tej części należności lub zobowiązania, która stanowi podatek od towarów i usług, nie mogą stan owić kosztów lub przychodów podatkowych.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie z dnia 23 grudnia 2008 r. (ITPB3/423-591/08/AW) wyjaśnił: "Odnosząc niniejsze do możliwości ustalania różnic kursowych od kwoty podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż - co do zasady - podatek ten nie wywołuje żadnych skutków na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.
Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 9 u.p.d.o.p., za przychody nie uważa się należnego podatku od towarów i usług. Przychodem nie jest również, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 10 u.p.d.o.p., zwrócona różnica podatku od towarów i usług.
Stosownie natomiast do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 46 podatku od towarów i usług - oprócz enumeratywnie wyliczonych wyjątków - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Ponieważ postanowienia art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 mają zastosowanie do ustalania różnic kursowych od przychodów należnych i otrzymanych w walutach obcych oraz kosztów poniesionych i zapłaconych w walutach obcych, nie znajdą zastosowania w odniesieniu do kwot podatku od towarów i usług w walucie obcej.
Reasumując, ustawodawca w art. 15a u.p.d.o.p. wyraźnie wskazał sytuacje, w których możliwe jest ustalanie różnic kursowych dla celów podatkowych. Różnice kursowe, powstałe w sytuacjach, które nie mieszczą się w przedmiotowym katalogu, nie mogą wpływać na wysokość osiąganych przychodów oraz ponoszonych kosztów.
W konsekwencji, z uwagi na to, iż dla potrzeb podatku dochodowego przychodem i kosztem podatkowym są - co do zasady - kwoty netto, podatnicy dokonujący sprzedaży i zakupu towarów i usług opodatkowanych tym podatkiem, nie powinni przeliczać przychodu lub kosztu w kwocie brutto wynikającej z faktury VAT."
Dokonując księgowania - zgodnie z przykładem przytoczonym wyżej - należy zatem podzielić różnice kursowe na przypadające na kwotę netto (te są uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym) i na kwotę VAT (niestanowiące kosztu ani przychodu podatkowego. W praktyce do kont przeznaczonych do ewidencji różnic kursowych należy utworzyć konta analityczne: stanowiące koszty uzyskania przychodów - niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz przychody podatkowe - przychody niepodatkowe.
Przykład:
1. Księgowania dla celów bilansowych:
a) faktura sprzedaży wystawiona w euro, przeliczona po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego jej wystawienie (3,68 zł):
Wn konto 201 Rozrachunki z odbiorcami krajowymi niepowiązanymi - 12.200 euro (44.986 zł)
Ma konto 222 Rozliczenia podatku VAT należnego - 2.200 euro (8096 zł)
Ma konto 730 Sprzedaż towarów - 10.000 euro (36.800 zł)
b) zapłata przeliczona po kursie 3,75:
Wn konto 135 Rachunki bankowe środków pieniężnych w walutach obcych - 12.200 euro (45.750 zł)
Ma konto 201 Rozrachunki z odbiorcami krajowymi niepowiązanymi - 12.200 euro (45.750 zł)
c) różnice kursowe:
Wn konto 201 Rozrachunki z odbiorcami krajowymi niepowiązanymi - 854 zł
Ma konto 764 Inne pozostałe przychody operacyjne - 854 zł.
2. Księgowania dla celów podatkowych - różnice kursowe:
a) podatkowe - 10.000 euro x (3,75 - 3,68):
Wn konto 201 Rozrachunki z odbiorcami krajowymi niepowiązanymi - 700 zł
Ma konto 764 Inne pozostałe przychody operacyjne (analityka: podatkowe) - 700 zł
b) niepodatkowe 2.200 euro x (3,75 - 3,68):
Wn konto 201 Rozrachunki z odbiorcami krajowymi niepowiązanymi - 154 zł
Ma konto 764 Inne pozostałe przychody operacyjne (analityka: niepodatkowe) - 154 zł.