Pytanie użytkownika Vademecum Doradcy Podatkowego:
Budynek usługowo-mieszkalny (51,52%-48,48%) był przyjęty do użytkowania w X 2010 r. Do przystosowania na potrzeby sklepu wydano 26.972,51 zł i odliczano VAT od zakupionych materiałów. W grudniu tego roku będzie likwidacja sklepu.
Czy będzie trzeba skorygować VAT, czy wykazać część usługową w remanencie likwidacyjnym i załączyć do deklaracji?
Czy po likwidacji działalności i korekcie VAT od tej nieruchomości można, po przekształceniu na budynek mieszkalny, sprzedać ją jako osoba fizyczna?
Odpowiedź
W przypadku gdy podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku, konieczne będzie wykazanie części budynku w remanencie likwidacyjnym.
Jeśli podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia budynku usługowo-mieszkalnego, to należy odnieść się jedynie do nakładów na ulepszenie. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że jeśli przy zakupie budynku podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nie trzeba go ujmować w remanencie likwidacyjnym, ale zaistnieje konieczność dokonania korekty w odniesieniu do wydatków na ulepszenie.
Z treści pytania nie wynika w sposób jednoznaczny czy likwidowana będzie działalność gospodarcza czy tylko sklep. Zakładam jednak, że skoro mowa jest o remanencie likwidacyjnym mamy do czynienia z likwidacją działalności.
Jeśli chodzi o skutki likwidacji działalności gospodarczej, to zostały one uregulowane w przepisie art. 14 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług – dalej u.p.t.u. Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego. Co istotne, dotyczy to towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zob. art. 14 ust. 4 u.p.t.u.).
Warto podkreślić, że w myśl art. 2 pkt 6 u.p.t.u., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części. Zatem środki trwałe (np. budynek i maszyny) to również towary, które w przypadku likwidacji działalności gospodarczej podatnik winien wykazać w spisie z natury i opodatkować.
Jak wynika z art. 14 ust. 5 u.p.t.u., podatnik jest zobowiązany sporządzić spis z natury towarów na dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Podatnik jest zobowiązany załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki.
Podstawą opodatkowania towarów podlegających spisowi z natury jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów (zob. art. 29a ust. 2 w związku z art. 14 ust. 8 u.p.t.u.). Oznacza to, że co prawda podstawą opodatkowania jest wprawdzie cena nabycia towarów, lecz skorygowana na dzień, w którym dochodzi do likwidacji działalności, czyli wartość rynkowa.
Warto również podkreślić, że dostawa towarów dokonywana przez osoby fizyczne, które zakończyły prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury (art. 14 ust. 7 u.p.t.u.).
Z powyższego wynika, że w związku z zakończeniem działalności gospodarczej podatnik obowiązany będzie do zapłaty podatku należnego od spisu wycenionego według cen nabycia/wytworzenia na dzień likwidacji. Natomiast późniejsza sprzedaż lub nieodpłatne przekazanie środków trwałych na cele osobiste (w ciągu 12 miesięcy) nie rodzi już konsekwencji w podatku od towarów i usług.
W przypadku gdy podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku, konieczne będzie wykazanie budynku w remanencie likwidacyjnym.
Z związku jednak z tym, że tylko część budynku była wykorzystywana do działalności opodatkowanej (i tylko od tej części podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego), podstawą opodatkowania będzie jedynie wartość budynku w części wykorzystywanej do działalności gospodarczej (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10.04.2013 r., IPTPP1/443-50/13-2/MW).
Co istotne, w razie wykazania danego towaru w spisie z natury i odprowadzenia z tego tytułu podatku należnego, nie ma zastosowania korekta wynikająca z art. 91 u.p.t.u.
Natomiast jeśli podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia budynku usługowo-mieszkalnego, to należy odnieść się jedynie do nakładów na ulepszenie. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że jeśli przy zakupie budynku podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nie trzeba go ujmować w remanencie likwidacyjnym, ale może zaistnieć konieczność dokonania korekty.
Jeśli poniesione wydatki na budynek miały charakter remontu nieruchomości, to w odniesieniu do towarów i usług zakupionych w związku z remontem, zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 7b i 7c u.p.t.u., zgodnie z którymi korekty dokonuje się jednorazowo w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia, jednakże nie później niż 12 miesięcy od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary do użytkowania.
Tak więc, jeżeli od daty zakończenia prac remontowych do chwili zmiany przeznaczenia nieruchomości (zakończenie działalności) upłynęłoby 12 miesięcy, na podatniku nie będzie spoczywał obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na remont budynku (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4.08.2016 r., 1061-IPTPP3.4512.308.2016.2.JM).
Gdybyśmy jednak mieli od czynienia z ulepszeniem nieruchomości, to ulepszenie środka trwałego (w tym jego przebudowę) należy potraktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego. Korekta dotycząca nakładów na ulepszenie nieruchomości, przekraczających 15.000 zł, winna więc być dokonana w ciągu dziesięciu lat począwszy od roku, w którym ulepszenie zostało dokonane (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17.12.2010 r., ILPP2/443-1496/10-5/ISN, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8.09.2010 r., IPPP1-443-714/10-2/MP). Korekty należy dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi darowizna nieruchomości, zgodnie z art. 91 ust. 4 i 5 u.p.t.u.
Jeśli sprzedaż nieruchomości zostanie dokonana przed upływem 12 miesięcy od dnia wykreślenia podatnika z rejestru, to dostawa tych towarów będzie zwolniona z podatku od towarów i usług jeśli dostawa będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej. Natomiast jeśli sprzedaż będzie dokonywana z majątku prywatnego (po sporządzeniu spisu z natury), to pomimo upływu 12 miesięcy od dokonania remanentu, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Czy trzeba skorygować VAT w przypadku likwidacji sklepu, do którego remontu odliczano VAT?
Jeżeli podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu budynku, konieczne będzie wykazanie części budynku w remanencie likwidacyjnym.
