Osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu własnej nieruchomości (budynek biurowo-usługowy).
Czy możliwe jest opodatkowanie tej działalności w 2010 r. zryczałtowanym podatkiem dochodowym?
Spotykane są dwie wykluczające się interpretacje:
1) opodatkowanie ryczałtem możliwe na podstawie art. 6 ust. 1b (powołanie się na art. 8 ust. 1);
2) wyłączenie z ryczałtu na podstawie poz. 10 Zał. nr 2 do ustawy.

Podatnik, który osiąga przychody z wynajmu nieruchomości w ramach działalności gospodarczej także w 2010 r. nie będzie się mógł opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W tym zakresie jest bowiem wyłączony z opodatkowania ryczałtem.

Brak tego wyłączenia tylko w odniesieniu do przychodów z wynajmu osiąganych w ramach odrębnego źródła przychodów - poza działalnością gospodarczą.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2010 r. w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) - dalej u.z.p.d., zaszły pewne zmiany.

Są one związane z ujednoliceniem stawki ryczałtu dla przychodów z najmu. Od 2010 r. - niezależnie od wysokości przychodów z najmu osiąganych w perspektywie całego roku kalendarzowej - stawka ryczałtu ma wynosić 8,5% (bez dotychczasowej zasady opodatkowania nadwyżki ponad 4000 euro stawką 20%).

Jednocześnie wprowadzono do przepisów konstrukcję tzw. wynajmu okazjonalnego (umowa najmu lokalu służącego do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, którego właściciel, będący osobą fizyczną, nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania lokali, zawarta na czas oznaczony, nie dłuższy niż 10 lat), który podatnik powinien zgłosić naczelnikowi urzędu skarbowego w ciągu 14 dni od dnia jego rozpoczęcia. To jednak nie ma bezpośredniego przełożenia na sytuację podatników prowadzących działalność gospodarczą.

Przepis art. 6 ust. 1b u.z.p.d., stanowi, że ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych mogą być opodatkowane przychody uzyskane z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a, również, jeżeli są uzyskiwane przez podatników wyłączonych z ryczałtu na podstawie art. 8 u.z.p.d.

Owszem - na tej podstawie można by twierdzić, że podatnik wyłączony z ryczałtu z uwagi na uzyskiwanie przychodów z wynajmu nieruchomości w ramach działalności gospodarczej (pozycja 10 załącznika nr 2 do u.z.p.d.) może jednak opodatkować swoje przychody z wynajmu ryczałtem.

Po pierwsze jednak taka argumentacja jest nieracjonalna (łamie założenie o racjonalności ustawodawcy) - po co ustawodawca wyłącza wynajem nieruchomości w ramach działalności gospodarczej z ryczałtu, jeśli przywraca podatników uzyskujących takie przychody do ryczałtu innym przepisem.

Po drugie - przepis art. 6 ust. 1b u.z.p.d. stanowi o "przychodach uzyskanych z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1a". Określenie "o których mowa w ust. 1a" odnosi się do przychodów. Z przepisu powyższego wynika, że wyjątek - pozwalający na opodatkowanie ryczałtem ewidencjonowanym przychodów z najmu (dzierżawy i podobnych umów) - odnosi się do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a u.z.p.d., czyli przychodów z najmu jako odrębnego źródła przychodów.

W art. 6 ust. 1 u.z.p.d. mowa jest bowiem o przychodach z działalności gospodarczej, zaś w art. 6 ust. 1a u.z.p.d. - stanowi się o przychodach z najmu jako odrębnego źródła przychodów.

Jeśli więc podatnik, który wynajmuje nieruchomości w ramach działalności gospodarczej, uzyskiwałby również przychody z wynajmu jako odrębnego źródła przychodów, to wówczas - względem tych ostatnich nie jest wyłączony z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych; przychodów z wynajmu (dzierżawy lub innych umów) osiąganych w ramach działalności gospodarczej nie może opodatkować ryczałtem. W tym zakresie bowiem do podatnika zastosowanie znajduje wyłączenie z art. 8 ust. 1 pkt 3 lit. e) u.z.p.d., które nie pozwala mu na opodatkowanie ryczałtem.

Uwagi
Z dniem 8 stycznia 2010 r. Prezydent RP podpisał nowelizację ustawy o ochronie praw lokatorów. Nowela (Dz. U. Nr 3, poz. 13) wprowadza zmiany także w przepisach ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) - dalej u.z.p.d.

Zgodnie ze zmienionymi przepisami zryczałtowany podatek dochodowy ma wynosić 8,5% od przychodów z najmu (osiąganych w ramach odrębnego źródła przychodów), niezależnie od wysokości przychodów. Także wówczas gdy wysokość przychodów przekracza równowartość 4000 euro, zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z najmu wynosić będzie 8,5%.

Powyższa regulacja - wprowadzająca stawkę 8,5% - obejmuje przychody osiągnięte od dnia 1 stycznia 2010 r. Dotyczy ona wszystkich przychodów z najmu osiąganych poza działalnością gospodarczą (w ramach odrębnego źródła przychodów).

Jeśli zatem osiągalibyście Państwo przychody z najmu nieruchomości w ramach odrębnego źródła przychodów, to wówczas będzie miała zastosowanie zryczałtowana 8,5% stawka przychodów (niezależnie od wysokości przychodów z najmu).

Problematyczne jest tutaj natomiast to, czy można, najem danych nieruchomości - dotychczas wykonywany w ramach działalności gospodarczej - zacząć wykonywać poza działalnością. Pamiętać bowiem należy, że zlikwidowanie zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie "najmu nieruchomości", niekoniecznie musi być wystarczające dla uznania, że najem (wykonywanych w podobny sposób jak dotychczas) jest już wykonywany poza działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów podatkowych.

Najem - o ile wykonywany jest w sposób zorganizowany i ciągły - może być uznany za wykonywany w ramach działalności (zwłaszcza, że dotychczas był wykonywany w ramach działalności). Przychody z najmu będą wówczas uznane za przychody z działalności gospodarczej, a te nie mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Co do możliwości wynajmowania lokali bez VAT - to, że podatnik zlikwiduje działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.) - dalej u.s.d.g., nie oznacza, że przestaje on być podatnikiem VAT, zwłaszcza jeśli nadal wykonuje te same czynności w tych samych okolicznościach. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., podatnikiem VAT jest m.in. ten podmiot, który w sposób ciągły wykorzystuje rzeczy do celów zarobkowych. Ciągły wynajem lokalu - ciągłe wykorzystywane rzeczy do celów zarobkowych - zasadniczo powoduje, że podmiot wynajmujący pozostaje podatnikiem VAT.

Jego czynności będą więc co do zasady podlegać VAT. Może on ewentualnie wybrać zwolnienie podmiotowe od VAT. Jeśli wartość jego obrotów z wynajmu w 2009 r. nie przekroczyła 100.000 zł, to wówczas ma on prawo do wybrania zwolnienia podmiotowego od VAT. Wtedy świadczone usługi wynajmu nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.