Jak stanowi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. I FPS 1/24), w stanie faktycznym i prawnym od 24 czerwca 2016 r. do 30 czerwca 2020 r. czynność dostawy posiłków i dań realizowana przez podatnika w systemach takich jak np. "drive in", "walk through", "in-store" oraz "food court" (w tej części, w której sprzedaż była realizowana "na wynos") winna być opodatkowana obniżoną stawką 5 proc. na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do tej ustawy.
Do podjęcia uchwały skłoniły NSA problemy interpretacyjne, które wyłoniły się na tle skargi kasacyjnej od wyroków WSA w Poznaniu. NSA po rozpoznaniu 16 stycznia 2024 r. skarg kasacyjnych dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 5 maja 2023 r. (sygn. I SA/Po 82/23 oraz I SA/Po 222/23) dotyczących VAT postanowił przedstawić do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości.
Zagadnienie to dotyczy tego, czy w stanie faktycznym i prawnym od 24 czerwca 2016 r. do 30 czerwca 2020 r. czynność dostawy posiłków i dań realizowana przez podatnika w systemach takich jak np. "drive in", "walk through", "in-store" oraz "food court" (w tej części, w której sprzedaż była realizowana "na wynos") winna być opodatkowana obniżoną stawką 8 proc. na podstawie art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w związku z par. 3 ust. 1 pkt 1 oraz poz. 7 (III. Usługi. Usługi związane z wyżywieniem - PKWiU ex 56) załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Drugie zagadnienie dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie byłaby negatywna, to czy dostawy posiłków i dań można zaliczyć do kategorii PKWiU 10.85 i w konsekwencji zastosować do nich obniżoną stawkę 5 proc., na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w związku z poz.28 załącznika nr 10 do tej ustawy pomimo, że jest ona powiązana z klasą PKD 10.85, która obejmuje produkcję gotowych posiłków i dań, zamrożonych lub w puszkach, składających się co najmniej z dwóch różnych składników, które są pakowane i etykietowane z przeznaczeniem na sprzedaż, oraz że podklasa ta nie obejmuje przygotowywania posiłków do bezpośredniego spożycia, sklasyfikowanego w odpowiednich podklasach działu 56.
Postępowanie podatkowe po wniosku o zwrot nadpłaty w VAT
Podatnik - przedsiębiorca wniósł o zwrot nadpłaty w VAT oraz o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za okresy rozliczeniowe od 1 września 2016 r. do 30 czerwca 2020 r. Wniosek ten został złożony w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 kwietnia 2021 r. w sprawie C-703/19 J.K. przeciwko Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Katowicach. Wraz z wnioskiem skarżący złożył korekty deklaracji VAT-7 za wymienione okresy.
Podatnik wskazał, że dokonuje czynności opodatkowanych w zróżnicowanych schematach/systemach sprzedaży, tj.– wewnątrz punktów sprzedaży (in-store, tj. sprzedaż dokonywana w lokalach, gdzie klient może korzystać w pełnym zakresie z infrastruktury lokalu); – drive in/ walk through (sprzedaż z okienek zewnętrznych, która nie wiąże się ze spożyciem posiłku w lokalu. Produkty sprzedawane są "na wynos", a konsumenci nie korzystają z infrastruktury lokalu); – food court (sprzedaż w galeriach handlowych w wyznaczonych strefach, gdzie przestrzeń handlowa nie stanowi własności strony).
Przedsiębiorca otrzymał zwrot podatku naliczonego nad należnym oraz zwrot nadpłaty za okresy objęte wnioskiem. Następnie naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowania podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczeń z budżetem w podatku od towarów i usług za okresy objęte wnioskiem i wydał decyzje w sprawie VAT.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, iż skargi przedsiębiorcy zasługują na uwzględnienie, w wyniku czego uchylił zaskarżone decyzje wraz z poprzedzającymi je decyzjami naczelnika Urzędu Skarbowego w P. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcia, Sąd pierwszej instancji szeroko omówił stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażone w wyroku z 22 kwietnia 2021 r. w sprawie C-703/19. Sąd pierwszej instancji uznał, że wbrew wskazaniom wynikającym z wyroku TSUE z 22 kwietnia 2021 r., w sprawie C-703/19 przyjęto, że sprzedaż skarżącego "na wynos" stanowi usługę związaną z wyżywieniem. Klasyfikując sporne czynności skarżącego, organy podatkowe odwołały się do ich klasyfikacji na gruncie PKWiU oraz PKD. Tymczasem ze wskazanego wyroku wynika, że kryteria, w oparciu o które należy klasyfikować czynności dokonywane przez podatnika do dostaw gotowych posiłków i dań oraz napojów bądź do usług związanych z wyżywieniem dotyczą charakteru i zakresu usług towarzyszących dostawie gotowej żywności. Kryteria te należy przy tym oceniać z punktu widzenia znaczenia dla klienta manifestującego się sposobem zakupu produktu (gotowego posiłku bądź dania).
Samo Ministerstwo Finansów zgłaszało problemy do NSA
O istotności zagadnienia prawnego przedstawionego poszerzonemu składowi NSA, świadczy zdaniem składu orzekającego Naczelnego Sądu Administracyjnego, również fakt, iż minister finansów dwukrotnie (w pismach: z 26 grudnia 2022 r. oraz z 24 listopada 2023 r.) występował do prezesa NSA, sygnalizując problemy związane ze stosowaniem przepisów dotyczących stawek VAT do czynności wykonywanych w obszarze szeroko pojętej gastronomii. W drugim z tych pism minister finansów wskazał orzeczenia sądów administracyjnych, w których przedstawione stanowisko dotyczące sposobu i podejścia do opodatkowania świadczeń w zakresie gastronomii, w jego opinii - mimo iż wyroki dotyczą stanu prawnego obowiązującego od 1 lipca 2020 r. - mogą zostać odniesione do stanu prawnego do 30 czerwca 2020 r.
Wskutek tych wątpliwości powstała konieczność wystąpienia przez skład orzekający NSA z powyższymi pytaniami prawnymi. Do sprawy przyłączył się Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców, postulując o podjęcie uchwały i przyjęcie, że możliwa była stawka obniżona VAT w opisanym zakresie.
Wyrok TSUE niewystarczający
NSA wskazał, że uchwała była konieczna także z uwagi na fakt, że obie strony sporu wywodziły swoje wywody i argumenty z tego samego wyroku TSUE, zatem nie wyjaśnił on do końca wątpliwości.
NSA w ustnym uzasadnieniu mocno podkreślił to, że podatnik powinien wywodzić swoje prawa i obowiązki z ustaw, a nie ma obowiązku analizowania norm klasyfikacyjnych. Nie ma obowiązku rozważania, czy dla określenia normy zawartej w klasyfikacjach należy jeszcze analiza innej normy zawarta w innej klasyfikacji. Ustawodawca nie może wymagać od podatnika zbyt wiele. NSA wskazał na fakt, że różne są cele PKD i PKWiU. Sąd podkreślił, że dla osoby nie specjalizującej się w problematyce statystyki nie musi być jednoznaczne, że zapisy PKD określają zakres poszczególnych rodzajów działalności gospodarczej i powinny być wprost odnoszone do zakresów pojęciowych w ramach ugrupowań z PKWiU na potrzeby opodatkowania VAT.
NSA podkreślił, że organy podatkowe do czasu wydania przez ministra finansów interpretacji ogólnej akceptowały obniżoną stawkę w przypadku przedmiotowych posiłków, pomijały klasyfikację PKD. Dopiero po wydaniu tej interpretacji organy zmieniły swoje stanowisko.
NSA wskazał też na zasadę in dubio pro tributario, przypominając, że wszelkie wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika. Podkreślił też, że organy podatkowe mają obowiązek stosowania wykładni językowej. Inne wykładnie mają charakter pomocniczy. Podatnicy mają mieć zaufanie do normy prawnej i jej przestrzegać, a nie tego co ewentualnie było przez ustawodawcę zamierzone. Istnieje tu wymóg pewności prawa.
Czytaj również: Cesja umowy deweloperskiej a stawka VAT - wyrok NSA
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
