Co to jest certyfikat rezydencji?
Jak wynika z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej u.p.d.o.f. , przez certyfikat rezydencji należy rozumieć zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika, czyli państwa jego rezydencji podatkowej.
Wynika z tego, że certyfikat rezydencji jest:
• zaświadczeniem, że osoba składająca ten dokument jest objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w danym państwie – osoba ta wskazuje to państwo jako miejsce swojej rezydencji podatkowej,
• wydawany przez organ administracji podatkowej – oznacza to, że inne organy czy osoby (np. organy samorządowe, pełnomocnicy, doradcy podatkowi itd.) nie mogą wydawać tego rodzaju zaświadczeń.
W jednej z interpretacji podatkowych czytamy:
„Certyfikat rezydencji jest (...) zaświadczeniem wydawanym przez organ administracji podatkowej, z treści którego musi jednoznacznie wynikać miejsce zamieszkania podatnika oraz musi być oznaczony organ podatkowy, przez który certyfikat został wydany. Certyfikat rezydencji musi, zatem pochodzić wyłącznie od właściwego organu administracji podatkowej. Certyfikat ma dla celów podatkowych potwierdzić miejsce zamieszkania lub siedzibę podatnika, jest więc formą dokumentowania stanu faktycznego. Dokument ten ma potwierdzać, w którym państwie podatnik (...) nieposiadający miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a uzyskujący dochody ze źródeł położonych na terytorium Polski, posiada rezydencję podatkową, tj. w którym państwie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (jest opodatkowany z każdego źródła dochodu wskazanego przez to państwo, niezależnie od miejsca położenia źródła tego dochodu)" (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 grudnia 2011 r., IPPB4/415-739/11-2/SP).
@page_break@
Forma certyfikatu rezydencji
Przepisy nie przewidują żadnego formularza, który można by uznać za wzór certyfikatu rezydencji. Nie ma więc ujednoliconej formy, jaką miałyby przybierać tego rodzaju zaświadczenia. Każde państwo stosuje własny wzór certyfikatu rezydencji i ma własne wymogi formalne związane z jego wydaniem. Można powiedzieć, że istotne będzie, aby przedkładany przez podatnika dokument poświadczający jego rezydencję podatkową posiadał określone dane. Przyjmuje się więc, że certyfikat rezydencji to dokument:
• wystawiony przez właściwe dla podatnika organy administracji podatkowej,
• wskazujący dane identyfikujące podatnika, w tym jego nazwę i siedzibę, datę wystawienia oraz ewentualnie okres lub termin ważności dokumentu,
• zawierający stwierdzenie, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w państwie jego siedziby.
Uwaga!
Certyfikatu rezydencji nie może zastąpić inny dowód (np. dokument potwierdzający prowadzenie przez określony podmiot działalności gospodarczej na terytorium danego kraju, oświadczenie podatnika, odpis z właściwego rejestru handlowego, a nawet informacja o nadaniu numeru identyfikacji podatkowej czy też decyzja podatkowa).
Jeden z organów podatkowych stwierdził:
„płatnik powinien posiadać certyfikat rezydencji swoich podatników w oryginale lub w postaci kopii poświadczonej notarialnie, oraz przedstawić certyfikat rezydencji na każdorazowe żądanie polskich organów podatkowych. Jeżeli nie ma możliwości dostarczenia certyfikatu rezydencji w postaci oryginału papierowego dokumentu ze względu na fakt, iż w praktyce w danym kraju ich wydawanie zostało zastąpione udostępnianiem dokumentu w wersji elektronicznej dostępnej na oficjalnej stronie internetowej należy uznać, że w świetle przepisów [podatkowych] forma ta będzie wystarczająca dla celów udowodnienia miejsca zamieszkania lub siedziby podatnika.
Certyfikaty rezydencji dostarczane [płatnikowi] w formie elektronicznej, wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa rezydencji podatnika, zawierające wszystkie niezbędne informacje spełniają warunki umożliwiające zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania"
(interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 kwietnia 2010 r., IPPB2/415-103/10-3/MR).
@page_break@
Okres ważności certyfikatu rezydencji
Odnosząc się do okresu ważności certyfikatu rezydencji, należy uznać, że zachowuje on ważność tak długo, jak długo stan faktyczny w nim zawarty nie ulega zmianie. Nie dotyczy to naturalnie sytuacji, gdy w treści certyfikatu:
• określono termin jego ważności, wskazując rok podatkowy, albo
• konkretnie wskazano okres, na jaki certyfikat został wydany.
Uwaga!
Certyfikat jest zaświadczeniem, czyli dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny na dzień jego wydania, a także, jeśli wynika to z jego treści, również w przeszłości. Certyfikat rezydencji nie może jednak dotyczyć stanów przyszłych, które dopiero mogą, lub nie mogą, wystąpić. Oznacza to, że realizacja jakichkolwiek uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić tylko w oparciu o certyfikat rezydencji osoby zagranicznej obejmujący sobą dzień dokonania wypłaty.
Warto zwrócić też uwagę, że dopuszczalne jest uzyskanie od podatnika w następnych latach pisemnego lub nawet mailowego potwierdzenia, że dane wynikające ze złożonego przez niego certyfikatu rezydencji nie uległy zmianie.
Odnosząc się do okresu ważności certyfikatu rezydencji, można zatem sformułować kilka zasad:
1. Certyfikat rezydencji, który nie wskazuje daty, do której obowiązuje, zachowuje swoją aktualność dopóki nie ulegnie zmianie wskazany w nim stan faktyczny. Jeśli płatnik, będąc w posiadaniu oryginału takiego certyfikatu rezydencji, uzyska od podatnika potwierdzenie, że dane wynikające z tego dokumentu nie uległy zmianie, wówczas może zastosować przepisy umowy międzynarodowej.
2. Jeśli treść certyfikatu określa termin jego ważności albo konkretnie wskazuje okres, na jaki został wydany, po upływie tego terminu nie może stanowić podstawy do zastosowania właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
3. Płatnik ma prawo pobrać podatek według stawki wynikającej z właściwej umowy jeszcze przed otrzymaniem certyfikatu rezydencji, ale pod warunkiem, że dokument ten uzyska później i będzie on potwierdzał, że na dzień dokonania płatności zagraniczny podatnik, na rzecz którego dokonano płatności, jest rezydentem podatkowym państwa, z którym zawarta umowa przewiduje zastosowaną (korzystniejszą) stawkę podatkową.
4. Jjeśli płatnik nie ma pewności co do rezydencji podatkowej podatnika, wówczas powinien stosować przepisy krajowe. W razie poboru podatku w wysokości wyższej niż należna podatnik ma bowiem możliwość wystąpienia do właściwego organu podatkowego o zwrot nadpłaty.
Jeden z organów podatkowych w wydanej przez siebie interpretacji podatkowej stwierdził:
„Certyfikat rezydencji, stanowiący zaświadczenie o miejscu siedziby (zamieszkania) podatnika dla celów podatkowych, wydany w trakcie roku kalendarzowego przez właściwy organ administracji podatkowej państwa rezydencji podatnika, w którym nie wskazano okresu, dla którego potwierdza on rezydencję podatkową nie może stanowić dla [płatnika] podstawy do obniżenia stawki podatku u źródła lub zastosowania zwolnienia z podatku u źródła na podstawie [przepisów umowy międzynarodowej] także w stosunku do wszystkich płatności dokonywanych od początku roku kalendarzowego, w którym został wydany. Certyfikat jest zaświadczeniem, a więc dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny na dzień jego wydania. Certyfikat dotyczy stanów przeszłych tylko w przypadku, gdy wynika to z jego treści" (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 listopada 2011 r., IPPB4/415-614/11-2/SP).
@page_break@
Zbiorczy certyfikat rezydencji
W praktyce może wystąpić sytuacja, że jednym dokumentem stanowiącym certyfikat rezydencji będzie objętych kilka podmiotów, np. wspólników spółki osobowej. Czy taka forma certyfikatu rezydencji jest dopuszczalna i skuteczna prawnie?
Okazuje się, że nie ma przeszkód, aby jeden zbiorczy certyfikat dotyczył kilku osób. Będzie on skuteczny, jeśli zawiera wymagane przepisami dane, o których mowa wyżej. Jeden z organów podatkowych potwierdził takie stanowisko, stwierdzając:
„O formie certyfikatu rezydencji wydawanego przez organ zagranicznej administracji podatkowej decydują przepisy wewnętrzne tego państwa. Jeżeli na podstawie wewnętrznych przepisów danego państwa właściwy organ podatkowy może wydać certyfikat rezydencji, który dotyczy więcej niż jednego podatnika, a z jego treści wynika, że wszystkie wymienione w nim osoby fizyczne mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w tym kraju to polski organ podatkowy powinien zaakceptować taki dokument jako certyfikat rezydencji.
Nie ma zatem podstaw w przepisach polskiego prawa podatkowego, pozwalających na uznanie, iż «zbiorczy» certyfikat rezydencji nie spełnia wymogów określonych w art. 5a pkt 21 u.p.d.o.f. określonych dla tego dokumentu" (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 grudnia 2009 r., IPPB1/415-758/09-2/KS).
Fragment komentarza zamieszczonego w publikacji Vademecum Głównego Księgowego
Przywołane akty prawne:
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.)
Zobacz także na ten temat:
Certyfikat rezydencji - charakter prawny oraz zastosowanie