Do fiskusa zwróciła się spółka prowadząca działalność gospodarczą m.in. w zakresie fizjoterapii, fizykoterapii oraz rehabilitacji. Zakres tych usług jest bardzo szeroki, od masaży klasycznych, sportowych, rehabilitacyjnych przez limfatyczne i specjalistyczne. Wszystkie te usługi wykonywane są przez wyspecjalizowany personel mający stosowne wykształcenie medyczne z zakresu fizjoterapeutyki. Każda osoba z personelu zajmująca się fizjoterapią posiada stosowne wykształcenie medyczne – dyplom magistra fizjoterapii polskich uczelni. Spółka współpracuje z tymi osobami na zasadach umów o świadczenie usług oraz umów cywilnoprawnych.
Spółka uważa, że wszystkie świadczone usługi służą wyłącznie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia osób zlecających wykonanie tego rodzaju usług przez spółkę. Jej zdaniem więc usługi masażu, rehabilitacji, fizykoterapii oraz fizjoterapii podlegają zwolnieniu w myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.
Fiskus się zgodził. Organ wyjaśnił, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie obu przesłanek wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 jak i pkt 19. Tak więc niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie to nie ma zastosowania.
Fiskus podkreślił też, że nie zwalnia się wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Czyli wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług. Należy jednak podkreślić, że forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej pozostaje bez znaczenia.
Rozpatrując więc kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych w tej sprawie, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, przez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie. Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.
Biorąc to pod uwagę należy wskazać, że pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby. A fizjoterapia to metody lecznicze pomagające przywrócić sprawność fizyczną, łagodzące objawy choroby, rehabilitację chorego oraz zapobieganie kolejnym nawrotom choroby. Celem fizjoterapii jest zachowanie dobrego stanu zdrowia pacjenta, czyli podtrzymanie go w stanie niezmienionym (nienaruszonym) bądź regeneracja dobrego stanu zdrowia pacjenta, czyli doprowadzenie go do pierwotnej postaci (stanu poprzedniego), kinezyterapia, czyli leczenie ruchem, fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury, masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych. Pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się z kolei proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby.
Zdaniem fiskusa wszystkie świadczone przez spółkę usługi w zakresie fizjoterapii, fizykoterapii oraz rehabilitacji służą wyłącznie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia osób zlecających wykonanie tego rodzaju usług przez spółkę. Zatem przesłanka przedmiotowa niezbędna do zastosowania zwolnienia od podatku jest spełniona. Spełniona jest także przesłanka podmiotowa. Od 31 maja 2016 r. obowiązuje ustawa z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty, w której został unormowany zawód fizjoterapeuty, przez określenie zasad wykonywania przedmiotowego zawodu, a także wskazania wymaganych kwalifikacji pozwalających na świadczenie usług fizjoterapeutycznych w ramach tego zawodu. Fizjoterapeuta jest więc w grupie podmiotów wykonujących zawód medyczny, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, a więc jest osobą uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.
Interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 7 października 2016 r., sygn. IBPP3/4512-379/16-3/KG, LEX nr 323487
