Opodatkowanie sprzedaży zabudowanego gruntu rolnego

Kiedy i jaką stawką podatku VAT należy opodatkować sprzedaż gruntu, który jest oznaczony jako grunt rolny, a który jest zabudowany...

Kiedy i jaką stawką podatku VAT należy opodatkować sprzedaż gruntu, który jest oznaczony jako grunt rolny, a który jest zabudowany (kurniki - dział specjalny produkcji rolnej)?
Zaliczka na zakup gruntu wpłynęła 27 czerwca 2008 r.

Według mojej opinii dostawa zabudowanych gruntów rolnych nie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami w myśl art. 2 pkt 6 u.p.t.u., są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwolniono od opodatkowania podatkiem VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Jak podano w zapytaniu przedmiotem dostawy jest zabudowany grunt rolny. Zatem - w mojej ocenie - analizowana transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Nie oznacza to automatycznie, iż czynność tę należy opodatkować według stawki 22%. Zauważyć bowiem należy, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych z zastrzeżeniem pkt 10 pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Przepis art. 43 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. stanowi, że przez towary używane rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów minęło co najmniej 5 lat.

Zgodnie zaś z przepisem art. 43 ust. 6 u.p.t.u., zwolnienia od podatku od towarów i usług dostaw towarów używanych nie stosuje się do dostawy towarów w postaci budynków, budowli i ich części - jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:
- miał prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,
- użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto zgodnie z art. 29 ust. 5 u.p.t.u. w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość stanowiąca teren zabudowany, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się gruntu. Grunt stanowi element podstawy opodatkowania tych nieruchomości według stawki podatku od towarów i usług właściwej dla budynku lub budowli albo części takich budynków lub budowli.

Jeżeli zaś budynki posadowione na gruncie rolnym spełniają definicję towarów używanych (tj. od ich wybudowania upłynęło co najmniej 5 lat i jednocześnie nie warunki opisane w wyżej zacytowanym art. 43 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. i jednocześnie nie zaistniały sytuacje z art. 43 ust. 6 u.p.t.u.) dostawa przedmiotowego gruntu sklasyfikowanego jako rolny będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie ww. przepisów, w przeciwnym wypadku właściwą stawką będzie stawka 22%.

W przypadku dostawy mającej za przedmiot nieruchomość towarem jest albo grunt, albo budynek (jego część np. wyodrębniony lokal), albo zabudowany grunt (w przypadku dostawy gruntu i stojącego na nim budynku). W mojej ocenie w tym ostatnim przypadku nie należy traktować zabudowanego gruntu jako jednego towaru - przedmiotem dostawy w przypadku sprzedaży zabudowanego gruntu będą dwie różne nieruchomości: gruntowa i budowlana.

Wymieniona wyżej u.p.t.u. przewiduje szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla dostawy budynków i lokali. W takim przypadku bowiem - stosownie do art. 19 ust. 10 u.p.t.u. - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania (...).

Natomiast w sytuacji gdy przedmiotem dostawy jest grunt, obowiązek podatkowy powstanie na ogólnych zasadach, tj. z chwilą wydania towaru, a gdy dostawa powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania (art. 19 ust. 1 i ust. 4 u.p.t.u.). Jednocześnie w myśl art. 19 ust. 11 u.p.t.u., jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Reasumując, jeżeli zaś przedmiotem sprzedaży jest zabudowany grunt rolny (czyli jak już wyżej wskazałem dwa różne towary, tj. grunt oraz budynek) moment powstania obowiązku podatkowego określić należy na podstawie wskazanych wyżej odmiennych regulacji.

Pomimo (co do zasady) różnych terminów powstania obowiązku podatkowego w niniejszym przypadku obowiązek podatkowy w odniesieniu do dostawy zabudowanego gruntu powstanie z chwilą otrzymania zaliczki, tj. w dniu 27 czerwca 2008 r.