Sprawa dotyczyła możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości wydatków z tytułu nabycia uprawnień do emisji CO2. Kwestią sporną była prawnopodatkowa ocena charakteru tych kosztów.
Chodziło o spółkę przejmującą, w stosunku do której fiskus uznał, że nie ma prawa do rozpoznania, jako kosztów uzyskania przychodów, kosztów nabycia uprawnień do emisji CO2, gdy umorzenie tych uprawnień miało związek z emisją gazów cieplarnianych dokonaną przed podziałem. Należy zwrócić uwagę, że koszty te, pozostające w związku z przydzielonymi spółce przejmującej, w planie podziału, składnikami majątku stanowiącymi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, mogły zostać potrącone dopiero po podziale i po podziale uległy konkretyzacji. Fiskus podkreślił, że wydatki poniesione na zakup praw do emisji CO2 wskazują bezpośredni związek z przychodami uzyskiwanymi z działalności prowadzonej przez podmiot, który emituje CO2. Posiadanie przez spółkę niezbędnej ilości uprawnień do emisji dwutlenku węgla – która to emisja jest nieodłącznym elementem prowadzonej przez spółkę działalności, wynikającym z uwarunkowań technologicznych procesu produkcji – stanowi w istocie warunek konieczny dla prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Wydatki te powinny więc zostać powiązane z konkretnymi przychodami, których wygenerowanie nie byłoby możliwe bez poniesienia wydatków na uprawnienia do emisji CO2 i powinny stanowić koszt bezpośrednio związany z osiągniętymi przez spółkę przychodami ze sprzedaży wyprodukowanej energii. Zatem wydatki te stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodem uzyskiwanym przez spółkę ze sprzedaży wyprodukowanej energii cieplnej. Powołując się na treść art. 93c § 1 o.p. organ stwierdził, że umorzenie uprawnień do emisji CO2 miało związek z emisją dokonaną przed podziałem, zatem prawo do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów spółki wydatków z tytułu nabycia uprawnień do emisji CO2 nie będzie możliwe, z uwagi na bezpośredni charakter tego kosztu, który nie jest związany z przychodem spółki.
Spółka przejmująca z kolei uważała, że jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie uprawień do emisji CO2. Według niej bez znaczenia jest fakt, że umorzenie związane jest z emisją dokonaną przed podziałem, gdyż związek kosztu z przychodem wynika z sukcesji podziałowej i fakt, że przychody zostały rozpoznane przed podziałem nie ma znaczenia dla niniejszej kwalifikacji. Trudno byłoby bowiem przyjąć, że to spółka dzielona miała rozliczyć koszt podatkowy, który powstał dopiero po podziale. Oznaczałoby to przyjęcie działania sukcesji "wstecz", co nie jest uprawnione. Zdaniem spółki koszt ten jest kosztem innym niż bezpośrednio związanym z jej przychodami. Według spółki wydatki na nabycie uprawnień do emisji dwutlenku węgla nie są takimi wydatkami, których poniesienie jest niezbędne dla uzyskania określonych przychodów, czy też przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów. Uprawnienie do emisji CO2 jest publicznym prawem podmiotowym, czyli uprawnieniem danego podmiotu (prowadzącego instalację) do emisji danej ilości gazów cieplarnianych do atmosfery. Wielkość emisji tych gazów, a w konsekwencji liczba umarzanych uprawnień do emisji CO2 nie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów i ich wysokości. Wysokość uzyskanych przychodów nie zależy od liczby umarzanych uprawnień do emisji CO2. Przychód podmiotu, który emituje dużą ilość gazów cieplarnianych do atmosfery, może być taki sam lub wyższy jak przychód podmiotu, który emituje tych gazów mniej i liczba uprawnień potrzebnych do umorzenia jest mniejsza. Według spółki przejmującej fiskus nieprawidłowo zakwalifikował koszty nabycia uprawnień do emisji CO2 do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, czego skutkiem była ocena, że zastosowanie powinny znaleźć art. 15 ust. 4, ust. 4b i ust. 4c ustawy o CIT, co z kolei przesądziło o tym, że koszty nabycia tych uprawnień nie stanowią kosztów uzyskania przychodów spółki przejmującej.
Sprawa trafiła do WSA w Gliwicach. Zdaniem sądu spółka nie ma racji. Według sądu wyprodukowanie określonej ilości energii elektrycznej lub ciepła wiąże się z emisją określonej ilości dwutlenku węgla. Producent jest zobowiązany do posiadania odpowiedniej ilości uprawnień do emisji dwutlenku węgla – pozwalających na pokrycie rzeczywistej emisji dwutlenku węgla wynikającej z wielkości bieżącej produkcji albo inaczej – pozwalających na wyprodukowanie energii elektrycznej lub ciepła przy wyemitowaniu określonej ilości dwutlenku węgla. To oznacza, iż jest możliwe ustalenie, jaka ilość energii elektrycznej lub ciepła została wyprodukowana powodując emisję dwutlenku węgla, która została pokryta konkretnymi uprawnieniami do emisji. W konsekwencji można wskazać, produkcji których jednostek energii, a tym samym – przychodu z jej zbycia – dotyczą wydatki na nabycie konkretnych uprawnień do emisji. Według sądu fiskus zasadnie zatem uznał, że wartość nabytych uprawnień do emisji zgłaszanych do umorzenia jest kosztem operacyjnym podstawowej działalności i powinna stanowić koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przez spółkę przychodami ze sprzedaży wyprodukowanych produktów, które należy rozpoznać zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 15 ust. 4, ust. 4b i ust. 4c ustawy o CIT.
Wyrok WSA w Gliwicach z 13 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 634/16, LEX nr 2186734
