Spółka jawna może zastosować jednorazową amortyzację do przedsiębiorstwa wniesionego do niej aportem

Organy podatkowe niemal bez wyjątku uważają, że w przypadku gdy podmiot zaczyna prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej, będąc już wspólnikiem spółki cywilnej (albo odwrotnie), nie przysługuje mu jednorazowa amortyzacja w tym podmiocie, który zaczyna prowadzenie działalności-wyjaśnia Adam Bartosiewicz, ekspert Kompasu Księgowo-Kadrowego

Pytanie pochodzi z Kompasu Księgowo-Kadrowego

Osoba fizyczna prowadziła działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych do marca 2015 r. (mały podatnik, PKPiR). Następnie wniosła aportem całe swoje przedsiębiorstwo do nowo powstałej spółki jawnej.

Czy spółka jawna w 2015 r. do zakupionych środków trwałych (grupy 3-8 KŚT) miała prawo zastosować jednorazową amortyzację zgodnie zart. 22k ust. 7 czy wyklucza toart. 22k ust. 11?

Czy kiedykolwiek spółka będzie miała takie prawo przy założeniu, że posiada status małego podatnika?

Odpowiedź

Jeśli przyjąć, że podmiotem uprawnionym do zastosowania jednorazowej amortyzacji jest spółka jawna, to wówczas podmiot ten nie prowadził dotychczas działalności – ani samodzielnie, ani jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej. To zatem pozwalałoby na jednorazową amortyzację.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej u.p.d.o.f., podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem art. 22k ust. 11 u.p.d.o.f., oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 22k ust. 11 u.p.d.o.f. możliwość jednorazowej amortyzacji nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa.

W sytuacji opisanej w pytaniu sytuacja jest o tyle szczególna, że podmiotem, w którym amortyzacja miałaby być dokonywana jest spółka jawna (która nie jest podatnikiem podatku dochodowego). W tym przypadku jeden ze wspólników tej spółki prowadził działalność w danym roku. Inni wspólnicy (zapewne) działalności takiej nie prowadzili.

W wyjaśnieniach organów podatkowych pojawia się tendencja do uznawania za "małego podatnika" spółki osobowej (niemającej osobowości prawnej) jako takiej (a nie jej wspólników). Myśl tę zdaje się także w jakiejś mierze podzielać ustawodawca (co pośrednio wynika z brzmienia art. 22k ust. 13 u.p.d.o.f., który stanowi, że w przypadku spółki niebędącej osobą prawną kwota limitu odpisów amortyzacyjnych (50.000 zł) odnosi się do łącznej wartości odpisów przypadających na wspólników tej spółki).

Jeśli zatem przyjąć, że podmiotem uprawnionym do zastosowania jednorazowej amortyzacji jest spółka jawna, to wówczas podmiot ten nie prowadził dotychczas działalności – ani samodzielnie, ani jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej. To zatem pozwalałoby na jednorazową amortyzację.

Nawiązując do drugiego pytania trzeba stwierdzić, że do jednorazowej amortyzacji uprawnione są dwa rodzaje podmiotów:

1) podmioty zaczynające działalność;

2) mali podatnicy.

Zastrzeżenie z art. 22k ust. 11 u.p.d.o.f. odnosi się tylko do podatników rozpoczynających działalność. Jeśli danego podmiotu dotyczyłoby zatem zastrzeżenie z art. 22k ust. 11 u.p.d.o.f. w roku rozpoczęcia działalności, to jeśli w drugim (bądź kolejnym) roku prowadzenia działalności ten podmiot jest małym podatnikiem, ma prawo do jednorazowej amortyzacji.

Organy podatkowe niemal bez wyjątku uważają, że w przypadku gdy podmiot zaczyna prowadzenie indywidualnej działalności gospodarczej, będąc już wspólnikiem spółki cywilnej (albo odwrotnie: gdy rozpoczyna prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej, wcześniej prowadząc już działalność indywidualną), nie przysługuje mu jednorazowa amortyzacja w tym podmiocie, który zaczyna prowadzenie działalności.

Organy powołują się przy tym właśnie na art. 22k ust. 11 u.p.d.o.f. Tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 2 listopada 2009 r., IBPBI/1/415-654/09/AP:"Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka komandytowa powstała w maju 2009 r., czyli jest podmiotem "rozpoczynającym prowadzenie działalności gospodarczej". Jednakże jeden ze wspólników tej Spółki do maja 2009 r. prowadził również pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w 2009 r. Spółka jako podmiot "rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej", wypełnia przesłanki określone w art. 22k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykluczające możliwość skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji. W świetle przedstawionych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż w 2009 r. Spółka, nie ma prawa do skorzystania z jednorazowej amortyzacji środków trwałych. Tym samym z możliwości tej nie mogą skorzystać również poszczególni wspólnicy tej Spółki".

Uważam te poglądy za nieprawidłowe. Amortyzacja wszelako dokonywana jest w spółce osobowej, a nie u poszczególnych wspólników. Jeśli zatem przyjąć, że podmiotem uprawnionym do zastosowania jednorazowej amortyzacji jest spółka osobowa, to wówczas podmiot ten nie prowadził dotychczas działalności – ani samodzielnie, ani jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej. To zatem pozwalałoby na jednorazową amortyzację w tej spółce cywilnej.

Z takich też przesłanek wychodzi ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji (ale wydanej w wyniku wezwania do usunięcia naruszenia prawa, a nie w "pierwszej instancji") z dnia z dnia 14 stycznia 2009 r., IBPBI/1/415W-74/08/AP stwierdzając:"iż Spółka cywilna, której wspólnikiem jest wzywający, pomimo faktu, iż dwóch z jej wspólników w roku rozpoczęcia działalności Spółki prowadziło już samodzielnie działalność gospodarczą, miała prawo do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego zakupionego środków transportu w 2008 r., jako podmiot rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z powyższym, podniesione w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa zarzuty są uzasadnione".