1. Uwagi wstępne
Jednym z przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle. Wynika to z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613) - dalej u.p.o.l. Powołany przepis stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Przepisy u.p.o.l. definiują pojęcie budowli. Stosowna definicja zawarta jest w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zgodnie z nią pod pojęciem budowli rozumieć należy „obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem".
Tak więc pojęcie budowli w istocie obejmuje dwie grupy przedmiotów.
Po pierwsze są to „obiekty budowlane niebędące budynkami, ani obiektami małej architektury". W ramach tychże wyróżnić można trzy rodzaje obiektów budowlanych:
1) Budowle sensu stricte;.
2) Części budowlane urządzeń technicznych.
3) Fundamenty pod maszyny i urządzenia.
Te wszystkie rodzaje budowli mieszczą się w sformułowaniu „obiekt budowlany niebędący budynkiem, ani obiektem małej architektury", które to sformułowanie oznacza jedną z części pojęcia budowla na gruncie u.p.o.l..
Po drugie – na gruncie u.p.o.l. - do budowli zalicza się również „urządzenia budowlane, w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem".
2. Sieci telekomunikacyjne jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości – stan przed 17 lipca 2010 r.
W stanie prawnym obowiązującym przed 17 lipca 2010 r. w zasadzie nie ulegało wątpliwości, że do budowli zaliczyć należy sieci telekomunikacyjne, przy czym za wartość budowli (która jest podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości) przyjmowano nie tylko wartość kanalizacji kablowej, ale także i wartość samych kabli. Uznawano bowiem – a przynajmniej taki pogląd dominował – że stanowią one całość techniczno-użytkową i łącznie stanowią budowlę w rozumieniu przepisów u.p.o.l.
W ówczesnym stanie prawnym w definicji budowli zawartej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) - dalej pr. bud., wśród desygnatów budowli wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć.
Można jednak zauważyć, że z dalszych przepisów pr. bud. wynikało, że do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne – tak np. w art. 29 ust. 2 pkt 11 pr. bud. w związku z załącznikiem do pr. bud. - kategoria XXVI.
Słownik języka polskiego definiuje sieć jako ogół połączeń, dróg, linii przesyłowych itp. umożliwiających komunikację, przekazywanie czegoś, transport określonego typu na danym obszarze, np. sieć telefoniczna, drogowa. Słowniki wskazują także na związki frazeologiczne, takie jak sieć energetyczna, sieć gazowa, sieć ciepłownicza, które definiują jako układ urządzeń i przewodów przeznaczonych do dostarczania i przesyłania określonego dobra (odpowiednio: prądu elektrycznego, gazu, ciepła, etc.).
W związku z powyższym uznawano za budowlę również sieć telekomunikacyjną. Uznawano przy tym, że stanowi ona całość techniczno-użytkową składając się zarówno z kanalizacji kablowej oraz samego kabla (przewodu). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.
Takie było dominujące stanowisko sądów administracyjnych wyrażone choćby przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 2049/09, w którym stwierdzono: „Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie p.b. pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej jako całość techniczno-użytkowa. Pojęcia całości techniczno-użytkowej nie można utożsamiać z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ani prawo budowlane, ani u.p.o.l. nie odwołują się bowiem do art. 45 i 47 k.c. Tworzenie całości techniczno - użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.".
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził z kolei, że „Kable oraz kanały kablowe, będące własnością przedsiębiorcy telekomunikacyjnego, połączone w całość techniczno-użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej i związane z prowadzeniem przez podatnika działalności gospodarczej są siecią techniczną i stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 1 lit. a p.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych" (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 22 grudnia 2009 r. I SA/Rz 780/09).
Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zauważył, że „Nie można przy ustalaniu wartości podatku od nieruchomości wyłączyć kabla z podstawy opodatkowania kanału telekomunikacyjnego, ponieważ zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego tworzą razem całość użytkowo - techniczną, a więc budowlę" (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 lipca 2009 r. III SA/Po 279/09).
Można było spotkać się z poglądami odmiennymi, w których kwestionowano przede wszystkim sposób ustalania wartości budowli jaką jest sieć telekomunikacyjna poprzez uwzględnienie w niej także wartości kabla (przewodu) telekomunikacyjnego.
3. Sieci telekomunikacyjne jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości – stan od 17 lipca 2010 r.
Z dniem 17 lipca 2010 r. weszły w życie zmiany do pr. bud. Zostały one wprowadzone przez ustawę z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz. 675).
Tą właśnie nowelizacją zmieniono definicję budowli zawartą w pr. bud. oraz wprowadzono do tej ustawy pojęcie obiektu liniowego. Zgodnie ze zmienioną definicją budowli - takową jest także obiekt liniowy. Przepis art. 3 pkt 3a pr. bud. definiuje zaś obiekt liniowy jako obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.
(...)
Jednym z przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości są budowle. Wynika to z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613) - dalej u.p.o.l. Powołany przepis stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Przepisy u.p.o.l. definiują pojęcie budowli. Stosowna definicja zawarta jest w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Zgodnie z nią pod pojęciem budowli rozumieć należy „obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem".
Tak więc pojęcie budowli w istocie obejmuje dwie grupy przedmiotów.
Po pierwsze są to „obiekty budowlane niebędące budynkami, ani obiektami małej architektury". W ramach tychże wyróżnić można trzy rodzaje obiektów budowlanych:
1) Budowle sensu stricte;.
2) Części budowlane urządzeń technicznych.
3) Fundamenty pod maszyny i urządzenia.
Te wszystkie rodzaje budowli mieszczą się w sformułowaniu „obiekt budowlany niebędący budynkiem, ani obiektem małej architektury", które to sformułowanie oznacza jedną z części pojęcia budowla na gruncie u.p.o.l..
Po drugie – na gruncie u.p.o.l. - do budowli zalicza się również „urządzenia budowlane, w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem".
2. Sieci telekomunikacyjne jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości – stan przed 17 lipca 2010 r.
W stanie prawnym obowiązującym przed 17 lipca 2010 r. w zasadzie nie ulegało wątpliwości, że do budowli zaliczyć należy sieci telekomunikacyjne, przy czym za wartość budowli (która jest podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości) przyjmowano nie tylko wartość kanalizacji kablowej, ale także i wartość samych kabli. Uznawano bowiem – a przynajmniej taki pogląd dominował – że stanowią one całość techniczno-użytkową i łącznie stanowią budowlę w rozumieniu przepisów u.p.o.l.
W ówczesnym stanie prawnym w definicji budowli zawartej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) - dalej pr. bud., wśród desygnatów budowli wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. Ustawodawca nie zdefiniował tych pojęć.
Można jednak zauważyć, że z dalszych przepisów pr. bud. wynikało, że do obiektów budowlanych zalicza się m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne – tak np. w art. 29 ust. 2 pkt 11 pr. bud. w związku z załącznikiem do pr. bud. - kategoria XXVI.
Słownik języka polskiego definiuje sieć jako ogół połączeń, dróg, linii przesyłowych itp. umożliwiających komunikację, przekazywanie czegoś, transport określonego typu na danym obszarze, np. sieć telefoniczna, drogowa. Słowniki wskazują także na związki frazeologiczne, takie jak sieć energetyczna, sieć gazowa, sieć ciepłownicza, które definiują jako układ urządzeń i przewodów przeznaczonych do dostarczania i przesyłania określonego dobra (odpowiednio: prądu elektrycznego, gazu, ciepła, etc.).
W związku z powyższym uznawano za budowlę również sieć telekomunikacyjną. Uznawano przy tym, że stanowi ona całość techniczno-użytkową składając się zarówno z kanalizacji kablowej oraz samego kabla (przewodu). Dopiero kanalizacja kablowa i położone w niej kable i pozostałe elementy, stanowią pewną całość użytkową, pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej w postaci świadczenia usług telekomunikacyjnych.
Takie było dominujące stanowisko sądów administracyjnych wyrażone choćby przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 maja 2010 r., II FSK 2049/09, w którym stwierdzono: „Ustawodawca nie definiuje użytego w ustawie p.b. pojęcia sieci telekomunikacyjnej. Nie oznacza to jednak, iż brak tej definicji wyklucza, że obiekty te, po ich połączeniu, nie mogą stanowić sieci telekomunikacyjnej, rozumianej jako całość techniczno-użytkowa. Pojęcia całości techniczno-użytkowej nie można utożsamiać z rzeczą i jej częściami składowymi w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ani prawo budowlane, ani u.p.o.l. nie odwołują się bowiem do art. 45 i 47 k.c. Tworzenie całości techniczno - użytkowej należałoby rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku. Nie można przy tym wykluczyć, iż każdy z tych elementów może być samodzielnym obiektem, choć nie zawsze samodzielnie wykorzystywany będzie mógł być do określonego celu, budowla stanowić ma zaś całość techniczno-użytkową. Skoro kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, to tym samym stanowią (łącznie) przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowla w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.".
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził z kolei, że „Kable oraz kanały kablowe, będące własnością przedsiębiorcy telekomunikacyjnego, połączone w całość techniczno-użytkową niezbędną do zapewnienia łączności telefonicznej i związane z prowadzeniem przez podatnika działalności gospodarczej są siecią techniczną i stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 1 lit. a p.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych" (wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 22 grudnia 2009 r. I SA/Rz 780/09).
Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zauważył, że „Nie można przy ustalaniu wartości podatku od nieruchomości wyłączyć kabla z podstawy opodatkowania kanału telekomunikacyjnego, ponieważ zgodnie z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego tworzą razem całość użytkowo - techniczną, a więc budowlę" (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 lipca 2009 r. III SA/Po 279/09).
Można było spotkać się z poglądami odmiennymi, w których kwestionowano przede wszystkim sposób ustalania wartości budowli jaką jest sieć telekomunikacyjna poprzez uwzględnienie w niej także wartości kabla (przewodu) telekomunikacyjnego.
3. Sieci telekomunikacyjne jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości – stan od 17 lipca 2010 r.
Z dniem 17 lipca 2010 r. weszły w życie zmiany do pr. bud. Zostały one wprowadzone przez ustawę z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz. 675).
Tą właśnie nowelizacją zmieniono definicję budowli zawartą w pr. bud. oraz wprowadzono do tej ustawy pojęcie obiektu liniowego. Zgodnie ze zmienioną definicją budowli - takową jest także obiekt liniowy. Przepis art. 3 pkt 3a pr. bud. definiuje zaś obiekt liniowy jako obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.
(...)