Sprawozdanie finansowe prezentuje sytuację majątkową i finansową firmy, a zatem powinno odpowiadać podstawowym potrzebom informacyjnym licznych zewnętrznych użytkowników. Głównymi użytkownikami sprawozdań finansowych są:
• inwestorzy oraz doradcy – przy decyzjach inwestycyjnych,
• zarządzający – przy decyzjach związanych z zarządzaniem firmą,
• wierzyciele – przy podejmowaniu decyzji o udzieleniu pożyczki, kredytu bankowego czy sprzedaży z odroczonym terminem płatności,
• pracownicy i ich ugrupowania – przy ocenie zdolności firmy do wypełnienia zobowiązań wobec pracowników,
• konkurencja – przy ocenie silnych i słabych stron oraz strategii konkurencyjnej firmy.
 

Kara za niezłożenie

Uwzględniając, iż sprawozdanie finansowe jest jednym z najbardziej wiarygodnych dokumentów, obowiązek jego złożenia do urzędu skarbowego oraz rejestru sądowego jest nie tylko koniecznością wynikającą z przepisów prawa, ale jego niedopełnienie powinno skutkować skutecznymi sankcjami karnymi. Zgodnie z art. 77 ustawy z 29.09.1994 r. o rachunkowości – dalej u.o.r. – kto wbrew przepisom tej ustawy dopuszcza do niesporządzenia sprawozdania finansowego, skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sprawozdania z działalności, sprawozdania z działalności grupy kapitałowej, sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, skonsolidowanego sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, sporządzenia ich niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tych sprawozdaniach nierzetelnych danych, podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat dwóch, albo obu tym karom łącznie. W myśl natomiast art. 79* u.o.r. karze grzywny bądź karze ograniczenia wolności podlega ten, kto wbrew przepisom ustawy o rachunkowości nie poddaje sprawozdania finansowego badaniu przez biegłego rewidenta, nie udziela lub udziela niezgodnych ze stanem faktycznym informacji, wyjaśnień, oświadczeń biegłemu rewidentowi albo nie dopuszcza go do pełnienia obowiązków, nie składa sprawozdania finansowego do ogłoszenia lub nie składa sprawozdania finansowego lub sprawozdania z działalności we właściwym rejestrze sądowym.

 
 
Do zaistnienia tych przestępstw formalnych nie jest wymagane, aby nastąpił określony skutek – wystarczy samo niesporządzenie lub niezłożenie sprawozdania. Tym niemniej każdorazowo fakt ten jest oceniany pod kątem stopnia społecznej szkodliwości. Do pewnego czasu unikano odpowiedzialności karnej. W myśl art. 17 § 1 pkt 3 ustawy z 6.06.1997 r. – Kodeks postępowania karnego nie były wszczynane postępowania, a wszczęte były umarzane, bowiem w tym przypadku społeczna szkodliwość czynu była uznawana za znikomą, a zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 6.06.1997 r. – Kodeks karny nie stanowi przestępstwa czyn zabroniony, którego społeczna szkodliwość jest znikoma. Można jednak spodziewać się, zwłaszcza na fali zdarzeń, które miały miejsce w ubiegłym roku, zmiany dotychczasowej praktyki i w konsekwencji wzrostu ilości zawiadomień do prokuratury o popełnieniu przestępstwa niezłożenia sprawozdania finansowego, a po stronie sądów – zmiany dotychczasowego łagodnego podejścia do tej sprawy.
 
 
Przedmiotom przekazania do urzędu skarbowego powinno być sprawozdanie finansowe firmy mające na celu rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji zarówno majątkowej, jak i finansowej, zgodnie z zasadami rachunkowości wynikającymi z ustawy i przyjętymi przez jednostkę. Sprawozdanie finansowe przekazywane do urzędu skarbowego powinno składać się z bilansu, rachunku zysków i strat, informacji dodatkowych, obejmujących wprowadzenie do sprawozdania finansowego, oraz objaśnień. Ponadto do rocznego sprawozdania finansowego dołącza się sprawozdanie z działalności jednostki, jeżeli obowiązek jego sporządzania wynika z ustawy lub odrębnych przepisów. Sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności jednostki sporządza się w języku polskim i w walucie polskiej. Dane liczbowe można wykazywać w zaokrągleniu do tysięcy złotych, jeżeli nie zniekształca to obrazu jednostki zawartego w sprawozdaniu finansowym oraz w sprawozdaniu z działalności.
 

Podatkowy obowiązek

Podatnicy CIT, którzy stosują w pełnym zakresie określone w ustawie zasady rachunkowości, mają obowiązek złożenia rocznego sprawozdania finansowego do urzędu skarbowego. Podatnikami tymi są osoby prawne, spółki kapitałowe w organizacji, a także inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Złożyć sprawozdanie finansowe do urzędu skarbowego w praktyce mają obowiązek takie podmioty jak spółki kapitałowe prawa handlowego (tj. spółka z o.o. oraz spółka akcyjna), przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie, fundacje, uczelnie wyższe, stowarzyszenia oraz instytuty naukowe.
 
Przepisy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych nie decydują o dacie sporządzenia sprawozdania finansowego, a jedynie zobowiązują podatników do jego złożenia do urzędu skarbowego w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego. Zgodnie bowiem z art. 27 ust. 2 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) – dalej u.p.d.o.p. – podatnicy obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie wraz ze sprawozdaniem z badania, w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, a spółki - także odpis uchwały zgromadzenia zatwierdzającej sprawozdanie finansowe. Obowiązek złożenia sprawozdania z badania nie dotyczy podatników, których sprawozdania finansowe, na podstawie odrębnych przepisów, są zwolnione z obowiązku badania.
Wykładnia literalna powołanego przepisu wskazuje, iż ustawodawca nałożył obowiązek składania sprawozdań finansowych do urzędu skarbowego na podmioty, które:
1) są obowiązane do sporządzenia sprawozdania finansowego oraz
2) mają obowiązek zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego.
 
Uwaga!
W myśl art. 57 ust. 1 ustawy z 28.02.2003 r. – Prawo upadłościowe i naprawcze upadły obowiązany jest wskazać ten majątek oraz wydać syndykowi wszystkie dokumenty dotyczące jego działalności, majątku i rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe i inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych. Upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym do masy upadłości. W konsekwencji należy uznać, iż w tym przypadku brak jest obowiązku składania sprawozdań finansowych (w rozumieniu ustawy o rachunkowości) do urzędu skarbowego z uwagi na okoliczność, iż nie jest spełniona druga z przesłanek określonych w art. 27 ust. 2 u.p.d.o.p., tj. obowiązek zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego.
 

Sporządzenie sprawozdania  w aspekcie bilansowym

Obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego decyduje o obowiązku złożenia sprawozdania finansowego do urzędu skarbowego, bowiem podatnicy zobowiązani do jego sporządzenia przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie finansowe wraz z opinią i raportem podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych. Ustawa podatkowa, odsyłając do odrębnych przepisów, nie definiuje zdarzenia określanego jako „sporządzenie sprawozdania finansowego”. Składane do urzędu skarbowego sprawozdanie finansowe po sporządzeniu powinno być podpisane, a także zatwierdzone według zasad prawa bilansowego. Ustawa o rachunkowości określa zakres obowiązków związanych ze sprawozdaniem finansowym, obejmujący w szczególności jego:
1) sporządzenie (art. 52 ust. 1 u.o.r.),
2) podpisanie (art. 52 ust. 2 u.o.r.),
3) badanie (art. 53 ust. 1 w zw. z art. 64 ust. 1 u.o.r.),
4) zatwierdzenie (art. 53 ust. 1 u.o.r.).
 
Na gruncie prawa bilansowego sprawozdanie finansowe co do zasady sporządza się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, a także na inny dzień bilansowy, z zastrzeżeniem sprawozdań finansowych emitentów papierów wartościowych oraz jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, które mogą być sporządzane zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (MSR). Za sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego odpowiedzialny jest kierownik jednostki. W myśl art. 52 ust. 1 u.o.r. kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia bilansowego i przedstawia je właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy. Kierownikami jednostki są członkowie zarządów spółek kapitałowych, wspólnicy prowadzący sprawy spółki w spółce jawnej, cywilnej lub partnerskiej (albo też zarząd spółki partnerskiej, gdy umowa tej spółki przewiduje, że prowadzenie spraw i jej reprezentowanie powierzone zostaje zarządowi) lub komplementariusz prowadzący sprawy spółki w spółce komandytowej i komandytowo-akcyjnej, likwidator, syndyk lub zarządca w postępowaniu upadłościowym, a także członkowie innych organów zarządzających pozostałych jednostek, do których stosuje się przepisy ustawy o rachunkowości.
 

CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz >>

 
W terminie do dnia 31 marca powinny zostać sporządzone wszystkie wymagane przepisami ustawy o rachunkowości elementy sprawozdania finansowego, tj. bilans, rachunek zysków i strat, informacje dodatkowe, obejmujące wprowadzenie do sprawozdania finansowego, oraz wyjaśnienia, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym, a w przypadku funduszy inwestycyjnych – zestawienie zmian w aktywach netto oraz rachunek przepływów pieniężnych. Do rocznego sprawozdania finansowego dołącza się sprawozdanie z działalności jednostki, którego wymóg sporządzenia ustawa przewiduje dla spółek kapitałowych, spółek komandytowo-akcyjnych, towarzystw ubezpieczeń wzajemnych, towarzystw reasekuracji wzajemnej, spółdzielni i przedsiębiorstw państwowych.
Przy sporządzaniu sprawozdania finansowego należy mieć na względzie art. 5 ust. 1 u.o.r., zgodnie z którym przyjęte zasady (politykę) rachunkowości należy stosować w sposób ciągły w kolejnych latach obrotowych, oraz art. 45 u.o.r., w myśl którego uwzględnia się zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego.
 
Jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzyma informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione, powinna ona odpowiednio zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych. Terminem granicznym, do którego możliwe są korekty w sporządzonym sprawozdaniu finansowym oraz zapisy w księgach rachunkowych danego roku obrotowego, jest data zatwierdzenia sprawozdania finansowego.
4.Odwołania do sprawozdania finansowego w aspekcie podatkowym
 
Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także odpisów amortyzacyjnych. Podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym (art. 9 u.p.d.o.p.). Podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, a tym samym sporządzania sprawozdań finansowych, w związku z tym dla oceny prawidłowego ustalenia dnia sporządzenia sprawozdania finansowego należy mieć na względzie przepisy ustawy o rachunkowości.
 
Zasady i terminy dotyczące składania zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, a także związany z nimi obowiązek zapłaty podatku zostały uregulowane w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. Ustawa podatkowa wiąże zamknięcie ksiąg rachunkowych z zakończeniem roku podatkowego i obowiązkiem złożenia zeznania rocznego. Na gruncie prawa podatkowego w art. 93 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa – dalej o.p. – została wyrażona zasada sukcesji, stanowiąca, iż osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych, osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych), osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych) (art. 93 § 2 o.p.). W świetle powyższego, jeżeli na gruncie prawa podatkowego spółka jest sukcesorem generalnym, to przyjmuje wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki, m.in. obowiązek złożenia zeznania podatkowego. W tym przypadku podatnicy, w tym pełniący funkcję sukcesora generalnego, obowiązani są do sporządzenia sprawozdania finansowego, przekazują do urzędu skarbowego sprawozdanie finansowe wraz z opinią i raportem podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych.
 
W myśl art. 15 ust. 4b pkt 1 i art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:
1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego,
– są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.
Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa powyżej (w pkt 1 lub 2), są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.
 
W tym zakresie konieczne jest ustalenie, co należy rozumieć przez datę zamknięcia ksiąg i sporządzenia sprawozdania finansowego dla celów podatkowych. Przepisy podatkowe wskazują jednoznacznie na sprawozdanie finansowe sporządzone zgodnie z odrębnymi przepisami, co w tym przypadku oznacza przepisy ustawy o rachunkowości. Przepisy prawa podatkowego, ustawy o rachunkowości oraz ustawy z 15.09.2000 r. – Kodeks spółek handlowych – dalej k.s.h. – nie zawierają jednoznacznego wskazania, jaki dzień należy uznać za datę sporządzenia sprawozdania finansowego. Za dzień sporządzenia sprawozdania finansowego, o którym mowa w powołanych przepisach podatkowych, można uznać datę podpisania sprawozdania finansowego przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg, oraz kierownika jednostki. Po tej dacie, z wyjątkiem ewentualnych korekt audytu lub korekt związanych z istotnymi zdarzeniami, nie ma możliwości ujęcia zapisów księgowych. Począwszy od tego dnia podatnik może zaliczać poniesione koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów do kosztów kolejnego roku podatkowego, nawet jeżeli sporządzone sprawozdanie finansowe zostało skorygowane zgodnie z powołanym przepisem, który mówi o dokonaniu istotnej korekty sporządzonego rocznego sprawozdania finansowego przed zatwierdzeniem, w tym także jeżeli korekty zostały wprowadzone w wyniku badania sprawozdania finansowego przez audytora.
 

Podpisanie sprawozdania finansowego

Sprawozdanie finansowe podpisuje – podając zarazem datę podpisu – osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, i kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy – wszyscy członkowie tego organu. Sprawozdanie finansowe można uznać za sporządzone w dacie złożenia pod wstępnym sprawozdaniem finansowym podpisów osoby, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, oraz kierownika jednostki, którym jest osoba lub organ jedno- lub wieloosobowy, który zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, statutem, umową lub na mocy prawa własności jest uprawniony do zarządzania jednostką, poprzez co wspólnie poświadczają one, że sprawozdanie finansowe jest kompletne i przedstawia prawdziwy i rzetelny obraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki.
 
Należy zwrócić uwagę, że podpisanie sprawozdania finansowego przez upoważnione osoby oznacza, że sprawozdanie to jest kompletne i przedstawia prawdziwy i rzetelny obraz sytuacji majątkowej i finansowej jednostki. Ponadto złożenie podpisu pod sprawozdaniem jest równoznaczne z przyjęciem odpowiedzialności przez te osoby za prawidłowość i rzetelność sporządzonego sprawozdania finansowego. Osoby, które podpisały sprawozdanie finansowe, ponoszą odpowiedzialność karną (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 14.03.2012 r., ILPB3/423-572/11-4/EK).
 

Badanie sprawozdania finansowego

Jednostka jest zobowiązana do badania sprawozdania finansowego zgodnie z art. 64 ust. 1 u.o.r. Celem badania sprawozdania finansowego jest przedstawienie jednostce pisemnej opinii biegłego rewidenta wraz z jego raportem o tym, czy sprawozdanie finansowe jest prawidłowe oraz rzetelnie i jasno przedstawia sytuację majątkową i finansową, wynik finansowy oraz rentowność badanej jednostki. Opinia powinna w szczególności stwierdzać, czy badane sprawozdanie finansowe:
• zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych,
• zostało sporządzone zgodnie z określonymi ustawą zasadami rachunkowości stosowanymi w sposób ciągły,
• jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, w tym podatkowymi, statutem lub umową,
• przedstawia rzetelnie i jasno wszystkie istotne dla oceny jednostki informacje, a w odniesieniu do sprawozdania z działalności jednostki, czy informacje zawarte w tym sprawozdaniu są zgodne z informacjami zawartymi w rocznym sprawozdaniu finansowym.
Badaniu podlegają roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych oraz roczne sprawozdania finansowe kontynuujących działalność:
• banków krajowych, oddziałów instytucji kredytowych, oddziałów banków zagranicznych, zakładów ubezpieczeń, zakładów reasekuracji, głównych oddziałów i oddziałów zakładów ubezpieczeń, głównych oddziałów i oddziałów zakładów reasekuracji oraz oddziałów zagranicznych firm inwestycyjnych;
• spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych;
• jednostek działających na podstawie przepisów o obrocie papierami wartościowymi oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych;
• jednostek działających na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych;
• spółek akcyjnych, z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji;
• pozostałych jednostek, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej dwa z następujących warunków:
a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,
b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 2.500.000 euro,
c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 5.000.000 euro.
 
Badaniu podlegają sprawozdania finansowe spółek przejmujących i spółek nowo zawiązanych, sporządzone za rok obrotowy, w którym nastąpiło połączenie, a także roczne sprawozdania finansowe jednostek sporządzone zgodnie z MSR. Sprawozdania finansowe emitentów papierów wartościowych dopuszczonych, emitentów zamierzających ubiegać się lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego mogą być sporządzane zgodnie z MSR. Również sprawozdania finansowe jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej mogą być sporządzane zgodnie z MSR. Decyzję w sprawie sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z MSR przez jednostki, o których mowa powyżej, podejmuje organ zatwierdzający.
 
Sprawozdanie finansowe przekazane do badania biegłemu rewidentowi może podlegać kolejnym korektom w związku z zaistnieniem sytuacji, o których mowa w art. 54 ust. 1 u.o.r. „Jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione, powinna ona odpowiednio zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy, oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał. Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia zamieszcza się w informacji dodatkowej”.
 
Odpowiedzialność karno-skarbowa
Dnia 1 stycznia 2015 r. ustawodawca wprowadził do ustawy z 10.09.1999 r.- Kodeks karny skarbowy - dalej k.k.s., odpowiedzialność karno-skarbową w przypadku niedopełnienia obowiązku złożenia sprawozdania finansowego (art. 80b k.k.s.).
 
Uwaga!
Kto wbrew obowiązkowi nie przekazuje w terminie właściwemu organowi podatkowemu sprawozdania finansowego, opinii lub raportu, podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------
* Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu.