Na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej jako: u.p.d.o.f.) osoby mające przyznane odszkodowania w postaci renty na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia i inne odszkodowania na podstawie wyroku bądź ugody sądowej są zwolnione od zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast brak jest analogicznej regulacji prawnej odnośnie zwolnienia od podatku dochodowego dla odsetek od wskazanych wyżej świadczeń. W praktyce często odszkodowania w postaci renty za uszkodzenie ciała i rozstrój zdrowia są kwotami wysokimi, dotyczy to też odsetek za nieterminową wypłatę
Zgodnie z przepisami u.p.d.o.f. zwolnieniem są objęte jedynie:
1) odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776) – art. 21 ust. 1 pkt 52 u.p.d.o.f.
2) odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułu istnienia stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty – art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.
3) odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta (art. 21 ust. 1 pkt 119 u.p.d.o.f.).
Zasądzenie na rzecz poszkodowanego odpowiedniej kwoty tytułem odszkodowania za uszkodzenie ciała bądź wywołanie rozstroju zdrowia jest dokonywane wraz z przyznaniem odsetek i powoduje konieczność uiszczenia podatku od kwoty uzyskanych odsetek od należności głównych. W związku z tym pojawia się kwestia ewentualnej nowelizacji ustawy o podatku dochodowym w zakresie zwolnienia od podatku także odsetek od rent z tytułu uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia.
Sprawa ta stała się przedmiotem interpelacji poselskiej (nr 1712). Wskazano w niej, że z uwagi na identyczny charakter kompensacyjny zarówno odszkodowania za uszkodzenia ciała, jak i odsetek za nieterminową wypłatę niniejszego odszkodowania art. 21 ust 3b i 3c u.p.d.o.f. powinien obejmować zwolnieniem także odsetki od zasądzonych prawomocnie wskazanych wyżej świadczeń. Zapytano także ministra finansów, czy przewiduje nowelizację przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie objęcia zwolnieniem od podatku odsetek od omawianych świadczeń.
W odpowiedzi na interpelację Ministerstwo Finansów wskazało, że podstawową zasadą podatku dochodowego opłacanego przez osoby fizyczne jest powszechność opodatkowania, którą wyraża treść art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) zaniechano poboru podatku.
Resort finansów podkreślił, że funkcjonujący w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog zwolnień przedmiotowych stanowi zatem odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, co wielokrotnie w swym orzecznictwie podkreślał Trybunał Konstytucyjny (np. wyrok z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt K26/97). Zgodnie z opinią Trybunału Konstytucyjnego „zwolnienia podatkowe nie stanowią uznanego przez ustawodawcę standardu prawnego, lecz są ustawowym wyjątkiem od zasady powszechności i równości obowiązków podatkowych. Stąd ustawodawcy należy przyznać znaczną swobodę w określaniu w ustawie stanów faktycznych stanowiących podstawę opodatkowania lub podstawę ulgi podatkowej oraz generalnie znaczną swobodę w kształtowaniu poszczególnych konstrukcji prawnopodatkowych”. Ustawodawca może – w granicach wyznaczonych dla stanowienia prawa – zarówno rozszerzać uprawnienia podatkowe, jak też te uprawnienia ograniczać bądź nawet likwidować.
Nie wszystkie odszkodowania zostały zwolnione z opodatkowania, podobnie jak nie wszystkie odsetki. Wolne od podatku są wyłącznie odszkodowania, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3-4, 29, 106 i 120 u.p.d.o.f., odpowiednio odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 u.p.d.o.f.
Instytucję odsetek za zwłokę reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej normy. Odsetki za zwłokę (opóźnienie) stanowią zatem świadczenie uboczne, niezależne od tego, czy i w jakiej wysokości podatnik poniósł szkodę. Odsetek za zwłokę nie można utożsamiać z odszkodowaniem (naprawieniem szkody), stąd otrzymane odsetki za zwłokę w wykonywaniu zobowiązania cywilnoprawnego są - co do zasady - przychodem wierzyciela podlegającym opodatkowaniu. Wyjątek od powyższej reguły stanowią jedynie odsetki, które wolą ustawodawcy zostały wprost wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych. Mowa tu między innymi o odsetkach z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o..f., tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej oraz emerytury lub renty (art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.). Przez rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń rentowych wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych. Przytoczona definicja nie ogranicza zatem pojęcia renty wyłącznie do świadczeń rentowych wypłacanych z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Obejmuje również renty mające charakter odszkodowawczy, otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego.
Resort finansów podkreślił, że w obecnym stanie prawnym ze zwolnienia od podatku korzystają zarówno odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość (art. 21 ust. 1 pkt 3c u.p.d.o.f.), jak i odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty tego odszkodowania, gdyż mieszczą się one w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.. Natomiast odsetki od nieterminowej wypłaty świadczeń innych niż z tytułów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. podlegają opodatkowaniu.
Jednocześnie Ministerstwo Finansów wskazało, że obecnie nie przewiduje rozszerzenia katalogu zwolnień w u.p.d.o.f. polegającego na objęciu zwolnieniem od podatku dochodowego wszystkich świadczeń o charakterze odszkodowawczym, jak i każdych odsetek z tytułu nieterminowych wypłat.
Zgodnie z przepisami u.p.d.o.f. zwolnieniem są objęte jedynie:
1) odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776) – art. 21 ust. 1 pkt 52 u.p.d.o.f.
2) odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułu istnienia stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty – art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.
3) odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta (art. 21 ust. 1 pkt 119 u.p.d.o.f.).
Zasądzenie na rzecz poszkodowanego odpowiedniej kwoty tytułem odszkodowania za uszkodzenie ciała bądź wywołanie rozstroju zdrowia jest dokonywane wraz z przyznaniem odsetek i powoduje konieczność uiszczenia podatku od kwoty uzyskanych odsetek od należności głównych. W związku z tym pojawia się kwestia ewentualnej nowelizacji ustawy o podatku dochodowym w zakresie zwolnienia od podatku także odsetek od rent z tytułu uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia.
Sprawa ta stała się przedmiotem interpelacji poselskiej (nr 1712). Wskazano w niej, że z uwagi na identyczny charakter kompensacyjny zarówno odszkodowania za uszkodzenia ciała, jak i odsetek za nieterminową wypłatę niniejszego odszkodowania art. 21 ust 3b i 3c u.p.d.o.f. powinien obejmować zwolnieniem także odsetki od zasądzonych prawomocnie wskazanych wyżej świadczeń. Zapytano także ministra finansów, czy przewiduje nowelizację przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie objęcia zwolnieniem od podatku odsetek od omawianych świadczeń.
W odpowiedzi na interpelację Ministerstwo Finansów wskazało, że podstawową zasadą podatku dochodowego opłacanego przez osoby fizyczne jest powszechność opodatkowania, którą wyraża treść art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) zaniechano poboru podatku.
Resort finansów podkreślił, że funkcjonujący w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog zwolnień przedmiotowych stanowi zatem odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, co wielokrotnie w swym orzecznictwie podkreślał Trybunał Konstytucyjny (np. wyrok z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt K26/97). Zgodnie z opinią Trybunału Konstytucyjnego „zwolnienia podatkowe nie stanowią uznanego przez ustawodawcę standardu prawnego, lecz są ustawowym wyjątkiem od zasady powszechności i równości obowiązków podatkowych. Stąd ustawodawcy należy przyznać znaczną swobodę w określaniu w ustawie stanów faktycznych stanowiących podstawę opodatkowania lub podstawę ulgi podatkowej oraz generalnie znaczną swobodę w kształtowaniu poszczególnych konstrukcji prawnopodatkowych”. Ustawodawca może – w granicach wyznaczonych dla stanowienia prawa – zarówno rozszerzać uprawnienia podatkowe, jak też te uprawnienia ograniczać bądź nawet likwidować.
Nie wszystkie odszkodowania zostały zwolnione z opodatkowania, podobnie jak nie wszystkie odsetki. Wolne od podatku są wyłącznie odszkodowania, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3-4, 29, 106 i 120 u.p.d.o.f., odpowiednio odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, 95, 119 u.p.d.o.f.
Instytucję odsetek za zwłokę reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej normy. Odsetki za zwłokę (opóźnienie) stanowią zatem świadczenie uboczne, niezależne od tego, czy i w jakiej wysokości podatnik poniósł szkodę. Odsetek za zwłokę nie można utożsamiać z odszkodowaniem (naprawieniem szkody), stąd otrzymane odsetki za zwłokę w wykonywaniu zobowiązania cywilnoprawnego są - co do zasady - przychodem wierzyciela podlegającym opodatkowaniu. Wyjątek od powyższej reguły stanowią jedynie odsetki, które wolą ustawodawcy zostały wprost wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych. Mowa tu między innymi o odsetkach z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o..f., tj. stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej oraz emerytury lub renty (art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.). Przez rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń rentowych wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych. Przytoczona definicja nie ogranicza zatem pojęcia renty wyłącznie do świadczeń rentowych wypłacanych z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Obejmuje również renty mające charakter odszkodowawczy, otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego.
Resort finansów podkreślił, że w obecnym stanie prawnym ze zwolnienia od podatku korzystają zarówno odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość (art. 21 ust. 1 pkt 3c u.p.d.o.f.), jak i odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty tego odszkodowania, gdyż mieszczą się one w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 95 u.p.d.o.f.. Natomiast odsetki od nieterminowej wypłaty świadczeń innych niż z tytułów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. podlegają opodatkowaniu.
Jednocześnie Ministerstwo Finansów wskazało, że obecnie nie przewiduje rozszerzenia katalogu zwolnień w u.p.d.o.f. polegającego na objęciu zwolnieniem od podatku dochodowego wszystkich świadczeń o charakterze odszkodowawczym, jak i każdych odsetek z tytułu nieterminowych wypłat.