Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu PIT zawarty w art. 10 ustawy przedmiotowej prezentuje tytuły powstawania źródeł przychodów, grupując źródła według kryterium podobnego charakteru, co skutkuje zróżnicowanym traktowaniem źródeł. Samo wskazanie, z jakiego źródła pochodzi przychód ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii jak sposób opodatkowania przychodu czy odliczenie kosztów jego uzyskania. Jednym z takich odrębnych źródeł przychodów, oprócz dzierżawy czy poddzierżawy, jest najem i podnajem.
Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Biorąc pod uwagę fakt, że dochody osiągane przez podatników ze źródła, jakim jest najem są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, należy sprecyzować, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 proc. przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5 proc. przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł.
Zobacz procedurę w LEX: Najem jako źródło przychodów >
Wątpliwości podatniczki wynajmującej mieszkanie
Występująca do fiskusa wnioskodawczyni wskazała, że w latach 2006 - 2007 przebywając za granicą, wynajmowała swój dom na podstawie umowy najmu. Najemca po pewnym czasie przestał opłacać należny czynsz, a jednocześnie zaczął zalegać z opłatami za wodę, prąd i gaz. W związku z powyższym właścicielka po powrocie do kraju wniosła przeciwko najemcy sprawę do sądu, która zakończyła się wyrokiem zasądzającym należne kwoty wraz z odsetkami ustawowymi. Mimo wyroku najemca nadal nie zapłacił dłużnych, zasądzonych kwot.
Sprawa skierowana kilkukrotnie do komornika ostatecznie spowodowała wyegzekwowanie zasądzonych kwot wraz z odsetkami, z których część i tak uległa przedawnieniu. Pozostała kwota uzyskanego czynszu została wykazana w deklaracji PIT-28 wnioskodawczyni, na podstawie której zapłaciła podatek z tytułu najmu według stawki ryczałtowej 8,5 proc.. Jak podkreśliła, dotychczas nie zapłaciła podatku od kwoty uzyskanych odsetek ustawowych, bowiem nie była pewna, czy kwotę uzyskanych odsetek powinna wykazać w deklaracji rocznej PIT-37 w pozycji dotyczącej przychodów z innych źródeł i jaki powinna zapłacić od uzyskanej kwoty odsetek podatek.
Sprawdź w LEX: Jak małżonkowie powinni rozliczać przychody z najmu prywatnego? >
Zakładała, że wypłacone odsetki ustawowe za opóźnienie w zapłacie czynszu stanowią przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, dlatego ich kwota powinna być wykazana w deklaracji PIT-37, a jako właścicielka nieruchomości powinna zapłacić od tej kwoty podatek dochodowy według stawki 12 proc. Na marginesie wskazała, że wszystkie osiągnięte przez nią w ubiegłym roku przychody zsumowane razem z odsetkami nie przekroczą pierwszego progu podatkowego, tj. kwoty 120 000 zł. Nadto wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce oraz uzyskuje przychody z tytułu renty i z tytułu najmu. Przychód z tytułu najmu rozlicza w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Czytaj w LEX: Najem prywatny w PIT krok po kroku >
Stanowisko, jakie wnioskodawczyni przedstawiła występując z wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej, dyrektor KIS uznał za prawidłowe. Uznał, że przychód z tytułu odsetek od niezapłaconego w terminie czynszu stanowi dla właścicielki mieszkania przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł. Taki przychód podlega opodatkowaniu według określonej ustawowo skali podatkowej i powinien zostać wykazany przez podatniczkę w zeznaniu PIT-37.
Czytaj w LEX: Najem a działalność gospodarcza >
Odsetki za zwłokę a świadczenie główne to dwie odrębne kwestie
Organ interpretujący szczegółowo odniósł się do kwestii odsetek za zwłokę jako instytucji prawnej zagwarantowanej art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Warty uwagi jest fakt, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem głównym, przez które rozumie się zachowanie dłużnika zgodne z treścią zobowiązania zadośćczyniącemu interesowi wierzyciela. Wierzyciel może żądać odsetek dopiero wtedy, kiedy dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Jednakże same odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązania. W przedmiotowej sprawie świadczeniem głównym stał się czynsz, zaś odsetki jako świadczenie dodatkowe zostały uznane wyłącznie za należności z tytułu zwłoki w zapłacie świadczenia głównego.
Podsumowując odsetki z tytułu nieterminowej zapłaty czynszu nie stanowią przychodu z tytułu najmu i nie mogą zostać opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W przypadku niemożności jednoznacznego zaliczenia danego przychodu do katalogu źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy o PIT, taki przychód należy kwalifikować jako przychód z innych źródeł (m. in. zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dopłaty, nagrody) w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.
Zobacz linię orzeczniczą: Źródło przychodu z najmu >
Funkcja prewencyjna i motywująca odsetek za zwłokę
Zgodnie z wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Katowicach z 24 lutego 2023 r. (sygn. V Aca 501/21) obowiązek zapłaty odsetek za opóźnienie łączy się z nieprawidłowym wykonaniem zobowiązania do naprawienia szkody i pełni jednocześnie funkcję prewencyjną i motywującą dłużnika do terminowego spełnienia świadczenia. Zatem celem takiego rozwiązania nie jest zadanie dłużnikowi dolegliwości poprzez jego karanie, ale stworzenie dodatkowych, bardzo silnych i jednocześnie intensywnych gwarancji dla ochrony interesów wierzyciela i ich lepszego zabezpieczenia. Odsetki za opóźnienie są jedynie rekompensatą dla wierzyciela za uniemożliwienie mu korzystania z należnych mu środków pieniężnych, a motywacja tych rozwiązań nie jest karna i represyjna, lecz cywilistyczna, waloryzacyjna i ochronna, kierowana potrzebą jak najlepszego zabezpieczenia interesów osoby, która może ponieść szkodę. Funkcja represyjna stanowi w tym przypadku jedynie funkcję uboczną i drugorzędną.
Na marginesie, rozbieżności w orzecznictwo budzi kwestia określenia początkowego terminu naliczania odsetek za opóźnienie. Według jednego z poglądów, odsetki za opóźnienie należą się od dnia wyrokowania przez sąd, inny pogląd zakłada, że odsetki powinny być zasądzone od dnia określonego w wezwaniu do jego zapłaty.
Zobacz linie orzecznicze w LEX:
Data, od jakiej można żądać odsetek za opóźnienie w zapłacie odszkodowania, ustalonego przez Sąd >
Początkowy termin naliczania odsetek za opóźnienie w zapłacie zadośćuczynienia >
Znany jest również trzeci postulat, zgodnie z którym początkowy termin naliczania odsetek za opóźnienie jest uzależniony od okoliczności konkretnej sprawy.
Interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 15 czerwca 2023r. (nr 0113-KDIPT2-1.4011.264.2023.2.AP).
Czytaj w LEX: Wniosek o wydanie wiążącej interpretacji podatkowej na przykładach >
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Linki w tekście artykułu mogą odsyłać bezpośrednio do odpowiednich dokumentów w programie LEX. Aby móc przeglądać te dokumenty, konieczne jest zalogowanie się do programu. Dostęp do treści dokumentów w programie LEX jest zależny od posiadanych licencji.
